第八章 流动资产（一）
本章概述
（一）内容提要
本章主要介绍了货币资金的组成及会计处理，应收账款的范围、计价及现金折扣、商业折扣下应收账款的会计处理，预计账款的主要会计处理，应收股利、应收利息及其他应收款的会计处理，应收款项的减值处理，交易性金融资产的界定及账务处理，外币交易的会计处理。
本章考生应重点关注以下问题：
1.现金长短款的科目归属；
2.银行存款未达账项的处理；
3.其他货币资金的包括内容；
4.应收票据贴现额的计算及贴现的账务处理；
5.应收账款现金折扣的账务处理；
6.预付账款和应付账款的报表列示；
7.应收款项减值的核算；
8.交易性金融资产处置损益及累计投资收益的推算；
9.期末外币账户汇兑损益的计算及科目归属。
（二）历年试题分析
（一）内容提要
本章主要介绍了货币资金的组成及会计处理，应收账款的范围、计价及现金折扣、商业折扣下应收账款的会计处理，预计账款的主要会计处理，应收股利、应收利息及其他应收款的会计处理，应收款项的减值处理，交易性金融资产的界定及账务处理，外币交易的会计处理。
本章考生应重点关注以下问题：
1.现金长短款的科目归属；
2.银行存款未达账项的处理；
3.其他货币资金的包括内容；
4.应收票据贴现额的计算及贴现的账务处理；
5.应收账款现金折扣的账务处理；
6.预付账款和应付账款的报表列示；
7.应收款项减值的核算；
8.交易性金融资产处置损益及累计投资收益的推算；
9.期末外币账户汇兑损益的计算及科目归属。
（二）历年试题分析
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年份
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题型
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题数
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分数
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考点
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2007年
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单选题
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2
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2
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未达账项调整后银行存款余额的计算；交易性金融资产处置损益的计算；
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多选题
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1
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2
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汇兑差额列入财务费用的业务界定；
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2008年
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单选题
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4
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4
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票据贴现的分录；坏账准备的计提；交易性金融资产的入账成本计算；汇兑损益的计算；
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多选题
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2
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4
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其他货币资金的界定；金融资产利息收入的正误判定；
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2009
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单选题
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3
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3
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外埠存款的界定；坏账准备的计提；汇兑损益理论的正误辨析；
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多选题
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1
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2
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应收账款入账额的确认
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知识点详释
8.1 货币资金
货币资金分为库存现金、银行存款及其他货币资金。
8.1.1 库存现金
（一）库存现金的概念
在会计理论中，现金的概念有广义和狭义之分：（1）现金广义概念是指库存现金、银行存款和其他符合现金定义的票证。所谓符合现金定义的票证，一般是指银行汇票、银行本票、信用卡等票证。由此来看，现金的广义概念实际上就是指货币资金。（2）现金狭义概念仅指库存现金，包括人民币现金和外币现金。本章所指现金属于狭义的现金。
（二）现金使用范围
1.职工工资、津贴；
2.个人劳务报酬；
3.根据国家规定颁发给个人的科学技术、文化艺术、体育等各种奖金；
4.各种劳保、福利费用以及国家规定的对个人的其他支出；
5.向个人收购农副产品和其他物资的价款；
6.出差人员必须随身携带的差旅费；
7.结算起点（1000元）以下的零星支出；
8.中国人民银行确定需要支付现金的其他支出。
企业与其他单位的经济往来，除规定的范围可以使用现金外，应当通过开户银行进行转账结算。
（三）现金长短款的会计处理
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盘盈（现金长款）
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当时
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处理时
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借：库存现金或现金
贷：待处理财产损溢-----待处理流动资产损溢 |
借：待处理财产损溢
贷：其他应付款（有主款项） 营业外收入（无主款项） |
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盘亏（现金短款）
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当时
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处理时
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借：待处理财产损溢
贷：现金 |
借：管理费用（企业承担部分）
其他应收款（责任赔款部分） 贷：待处理财产损溢 |
【要点提示】现金的盘盈或盘亏应重点把握盘盈、盘亏的费用归属对象，另外要和存货及固定资产盘盈、盘亏的会计处理进行对比。此知识点通常在多项选择题中以甄别盘盈盘亏会计处理的正误为测试角度。
8.1.2 银行存款
银行存款是企业存放在银行或其他金融机构的货币资金。
（一）银行结算方式种类
货币资金收付业务可以采用7种结算方式，简要了解其结算程序和特征
8.1.2 银行存款
银行存款是企业存放在银行或其他金融机构的货币资金。
（一）银行结算方式种类
货币资金收付业务可以采用7种结算方式，简要了解其结算程序和特征
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结算方式
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期限
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适用的会计科目
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适用范围
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备注
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银行汇票
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银行汇票的付款期限为自出票日起1个月内。
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其他货币资金
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适用于先收款后发货或钱货两清的商品交易。单位、个人各种款项的异地结算均可使用银行汇票。
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银行本票
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银行本票的付款期限为自出票日起2个月内。
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其他货币资金
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单位和个人在同一票据交换区域内即可使用银行本票。
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分为不定额和定额两种。定额的面值为1000元；5000元；10000元；50000元。
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商业汇票
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票据的付款期限最长不得超过6个月；商业汇票的提示付款期限自汇票到期日起10日内。
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银行存款
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凡是在银行开立存款账户的法人以及其他组织之间，必须具有真实的交易关系或者债权债务关系，才能使用商业汇票。
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1.按承兑人的不同可分为：商业承兑汇票和银行承兑汇票两种。
2.银行承兑汇票有两个万分之五： （1）万分之五的手续费 （2）万分之五的罚息 3.只在商业承兑汇票的贴现才会出现或有负债。 |
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支票
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付款期限为10天。
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银行存款
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单位和个人在同一票据交换区域的各种款项结算，均可以使用支票。
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1.支票分为现金支票、转账支票、和普通支票。在普通支票左上角划两条平行线的为划线支票。
2.转账支票和划线支票只能用于转账；现金支票只能用于支取现金，不能用于转账；普通支票既可用于转账也可用于支取现金。 |
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汇兑
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略
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银行存款
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异地结算
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汇兑分为信汇和电汇两种
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委托收款
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付款单位应在收到委托收款通知的次日起3日内，主动通知银行是否付款。如果不通知银行，银行视同企业同意付款并在第4日，从单位账户中付出此笔委托收款款项。
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银行存款
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无论单位还是个人都可凭已承兑商业汇票、债券、存单等付款人债务证明办理款项收取，无论同城或异地均可；委托收款适用于收取电费、电话费等付款人众多、分散的公用事业费等有关款项。
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委托收款分邮寄和电报划回两种
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托收承付
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略
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银行存款
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使用托收承付结算方式的收款单位和付款单位，必须是国有企业、供销合作社以及经营管理较好，并经开户银行审查同意的城乡集体所有制工业企业。办理托收承付结算的款项，必须是商品交易，以及因商品交易而产生的劳务供应的款项。代销、寄销、赊销商品的款项，不得办理托收承付结算。
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1.托收承付款项划回方式分为邮寄和电报两种；
2.托收承付结算每笔金额起点为10000元。新华书店系统每笔金额起点为1000元。 3.验单付款的承付期为3天；验货付款的承付期为10天。 |
（二）银行开户规定
银行存款账户分为基本存款户、一般存款户、临时存款户和专用存款户，相关规定如下：
1.基本存款户：①工资、奖金支取只能使用该账户；②具有“四个一”规定，即一个企业只能选择一家银行的一个营业机构开立一个基本存款账户；③不能多家银行开立。
2.一般存款户：①是银行借款转存账户、分支机构账户；②可转账、存现但不能支现；③可多家银行开立，但同一家银行不能多处开立。
3.临时存款户：①临时经营开立；②符合规定可存取现金。
4.专用存款户：特定用途开立。
（三）银行存款核算要求
银行存款日记账序时登记，按月编制银行存款余额调节表，定期核对，按币种开设明细账。
（四）银行存款损失核算
对于因金融机构的破产而造成的无法收回的银行存款应计入“营业外支出”。
（五）银行存款的对账
“银行存款日记账”应定期与“银行对账单”核对，至少每月核对一次。企业银行存款账面余额与银行对账单余额之间如有差额，应编制“银行存款余额调节表”调节相符，如没有记账错误，调节后的双方余额应相等。
企业银行存款账面余额与银行对账单余额之间不一致的原因，是因为存在未达账项。发生未达账项的具体情况有四种：一是企业已收款入账，银行尚未收款入账；二是企业已付款入账，银行尚未付款入账；三是银行已收款入账，企业尚未收款入账；四是银行已付款入账，企业尚未付款入账。
银行存款余额调节表只是为了核对账目，并不能作为调整银行存款账面余额的记账依据。
【经典例题1·单选题】（2007）甲公司4月30日的银行存款日记账账面余额为83 820元，银行对账单余额为171 820元。经逐笔核对，发现有以下事项：（1）29日企业开出现金支票l8 300元支付劳务费，持票人尚未到银行办理结算手续；（2）29日银行代企业收取货款52 000 元，企业尚未收到收款通知；（3）30日银行代企业支付电话费3 600元，企业尚未收到付款通知；（4）30日企业送存银行的转账支票35 000元，银行尚未入账；（5）30日企业开出汇票56 300元并已入账，但会计人员尚未送银行办理电汇手续。该公司根据以上事项进行相关账务处理后编制“银行存款余额调节表”，则调节后的银行存款余额应为（ ）元。
A.97 220 B.132 220
C.153 520 D.188 520
银行存款账户分为基本存款户、一般存款户、临时存款户和专用存款户，相关规定如下：
1.基本存款户：①工资、奖金支取只能使用该账户；②具有“四个一”规定，即一个企业只能选择一家银行的一个营业机构开立一个基本存款账户；③不能多家银行开立。
2.一般存款户：①是银行借款转存账户、分支机构账户；②可转账、存现但不能支现；③可多家银行开立，但同一家银行不能多处开立。
3.临时存款户：①临时经营开立；②符合规定可存取现金。
4.专用存款户：特定用途开立。
（三）银行存款核算要求
银行存款日记账序时登记，按月编制银行存款余额调节表，定期核对，按币种开设明细账。
（四）银行存款损失核算
对于因金融机构的破产而造成的无法收回的银行存款应计入“营业外支出”。
（五）银行存款的对账
“银行存款日记账”应定期与“银行对账单”核对，至少每月核对一次。企业银行存款账面余额与银行对账单余额之间如有差额，应编制“银行存款余额调节表”调节相符，如没有记账错误，调节后的双方余额应相等。
企业银行存款账面余额与银行对账单余额之间不一致的原因，是因为存在未达账项。发生未达账项的具体情况有四种：一是企业已收款入账，银行尚未收款入账；二是企业已付款入账，银行尚未付款入账；三是银行已收款入账，企业尚未收款入账；四是银行已付款入账，企业尚未付款入账。
银行存款余额调节表只是为了核对账目，并不能作为调整银行存款账面余额的记账依据。
【经典例题1·单选题】（2007）甲公司4月30日的银行存款日记账账面余额为83 820元，银行对账单余额为171 820元。经逐笔核对，发现有以下事项：（1）29日企业开出现金支票l8 300元支付劳务费，持票人尚未到银行办理结算手续；（2）29日银行代企业收取货款52 000 元，企业尚未收到收款通知；（3）30日银行代企业支付电话费3 600元，企业尚未收到付款通知；（4）30日企业送存银行的转账支票35 000元，银行尚未入账；（5）30日企业开出汇票56 300元并已入账，但会计人员尚未送银行办理电汇手续。该公司根据以上事项进行相关账务处理后编制“银行存款余额调节表”，则调节后的银行存款余额应为（ ）元。
A.97 220 B.132 220
C.153 520 D.188 520
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8.1.3 其他货币资金
（一）其他货币资金的概念
其他货币资金包括：外埠存款、银行汇票存款、银行本票存款、信用证保证金存款、信用卡存款、存出投资款。
（二）其他货币资金业务的会计处理
其他货币资金的会计处理，大致可以分为办理（开立）、收到发票账单、退回余款三个阶段：
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时间
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会计处理
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1.办理或开立时
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借：其他货币资金——××
贷：银行存款 |
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2.收到发票账单
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借：在途物资、材料采购、相关费用
应交税费——应交增值税（进项税额） 贷：其他货币资金——×× |
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3.收到多余退款
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借：银行存款
贷：其他货币资金——×× |
【经典例题2·单选题】（2009）企业因到外地临时采购而将款项汇往在采购地银行开立的采购专户时，应借记“（ ）”科目。
A.材料采购 B.在途材料
C.预付账款 D.其他货币资金
A.材料采购 B.在途材料
C.预付账款 D.其他货币资金
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8.2 应收票据
（一）票据的分类
1. 按是否带息，可分为：带息票据和不带息票据
2. 按承兑人的不同，可分为：银行承兑汇票和商业承兑汇票
（二）应收票据的会计处理
1.不带息应收票据的会计处理
（1）赊销取得票据时：
借：应收票据
贷：主营业务收入
应交税费――应交增值税（销项税额）
（2）到期按面值收回票款时：
借：银行存款
贷：应收票据
（3）票据到期债务人无力支付款项时：
借：应收账款
贷：应收票据
2.带息票据的会计处理
（1）赊销取得票据时：
借：应收票据
贷：主营业务收入
应交税费――应交增值税（销项税额）
4月5日签发，求过了94天哪天到期？去头留尾，算尾不算头，按照上述手写板的计算，应是7月8日到期。
另一种计算是去尾留头，算头不算尾，按照上述手写板的计算，应是7月8日到期
[例3]（P110）将上例中的商业汇票改为180天到期，其面值、利率不变，出票日仍为3月18日，则其票据到期日应为9月14日（3月18日至月底计14天；4月份30天；5月份31天；6月份30天；7月份31天；8月份31天；至9月13日共180天，按“算头不算尾”的办法，到期日应为9月14日，14日不计息）。计算票据到期应计利息金额。
[例3]（P110）将上例中的商业汇票改为180天到期，其面值、利率不变，出票日仍为3月18日，则其票据到期日应为9月14日（3月18日至月底计14天；4月份30天；5月份31天；6月份30天；7月份31天；8月份31天；至9月13日共180天，按“算头不算尾”的办法，到期日应为9月14日，14日不计息）。计算票据到期应计利息金额。
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[例2]（P110）一张面值50 000元、利率为10%、期限为6个月的商业汇票，其出票日为3月18日，其票据到期日应为9月18日。计算票据到期应计利息金额。
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[例3]（P110）将上例中的商业汇票改为180天到期，其面值、利率不变，出票日仍为3月18日，则其票据到期日应为9月14日（3月18日至月底计14天；4月份30天；5月份31天；6月份30天；7月份31天；8月份31天；至9月13日共180天，按“算头不算尾”的办法，到期日应为9月14日，14日不计息）。计算票据到期应计利息金额。
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对于第一个手写板的举例，应编制的会计分录为：
借：应收票据 100
贷：主营业务收入
应交税费――应交增值税（销项税额）
借：应收票据 1.5
贷：财务费用 1.5
借：银行存款 103
贷：应收票据 101.5
财务费用 1.5
（2）带息票据的利息处理
①计提利息的时点：
一般应在中期期末（即6月30日）和年末（12月31日）计提利息。
②计提利息的会计分录
借:应收票据
贷：财务费用
（3）到期收回票据本息时：
借：银行存款
贷：应收票据（面值＋已提利息）
财务费用（剩余的未提利息）
（4）如果票据到期债务人无力支付票款时：
借：应收账款
贷：应收票据（面值＋已提利息）
财务费用（剩余的未提利息）
借：应收票据 100
贷：主营业务收入
应交税费――应交增值税（销项税额）
借：应收票据 1.5
贷：财务费用 1.5
借：银行存款 103
贷：应收票据 101.5
财务费用 1.5
（2）带息票据的利息处理
①计提利息的时点：
一般应在中期期末（即6月30日）和年末（12月31日）计提利息。
②计提利息的会计分录
借:应收票据
贷：财务费用
（3）到期收回票据本息时：
借：银行存款
贷：应收票据（面值＋已提利息）
财务费用（剩余的未提利息）
（4）如果票据到期债务人无力支付票款时：
借：应收账款
贷：应收票据（面值＋已提利息）
财务费用（剩余的未提利息）
3.应收票据贴现
4.（1）贴现额的计算过程
①票据到期值＝票据面值×（1＋票据利息率×票据期限）（带息票据）
②贴现息＝票据到期值×贴现率×贴现期
③贴现额＝票据到期值－贴现息
①票据到期值＝票据面值×（1＋票据利息率×票据期限）（带息票据）
②贴现息＝票据到期值×贴现率×贴现期
③贴现额＝票据到期值－贴现息
（2）应收票据贴现的账务处理：
①贴现时
借：银行存款（实际收到的金额）
财务费用（贴现息）
贷：应收票据（适用于满足金融资产转移准则规定的金融资产终止确认条件的情形，企业不附追索权）
短期借款（适用于不满足金融资产转移准则规定的金融资产终止确认条件的情形，企业附追索权）
②附带连带还款责任的票据贴现
如果承兑人还款，则账务处理如下：
借：短期借款
贷：应收票据
如果承兑人未付款，则账务处理如下：
借：短期借款
贷：银行存款
同时：
借：应收账款
贷：应收票据
③不附带连带还款责任的票据贴现
不论承兑人是否付款，均不做任何处理
4.应收票据的背书转让
借：在途物资或原材料
应交税费----应交增值税（进项税额）
银行存款（收到的补价）
贷：应收票据
财务费用（带息票据的未计提利息）
银行存款（支付的补价）
①贴现时
借：银行存款（实际收到的金额）
财务费用（贴现息）
贷：应收票据（适用于满足金融资产转移准则规定的金融资产终止确认条件的情形，企业不附追索权）
短期借款（适用于不满足金融资产转移准则规定的金融资产终止确认条件的情形，企业附追索权）
②附带连带还款责任的票据贴现
如果承兑人还款，则账务处理如下：
借：短期借款
贷：应收票据
如果承兑人未付款，则账务处理如下：
借：短期借款
贷：银行存款
同时：
借：应收账款
贷：应收票据
③不附带连带还款责任的票据贴现
不论承兑人是否付款，均不做任何处理
4.应收票据的背书转让
借：在途物资或原材料
应交税费----应交增值税（进项税额）
银行存款（收到的补价）
贷：应收票据
财务费用（带息票据的未计提利息）
银行存款（支付的补价）
8.3 应收账款
（一）概念
企业因赊销或赊账提供劳务而产生的债权，应与“其他应收款”区分开来。
（二）应收账款的确认
1.应收账款的金额计价
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原因
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与增值税关系
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对应收账款的入账额的影响
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会计处理
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商业折扣
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为了多销商品
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折后计税
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应按折后价款加计按此价款计算的增值税入账
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无专门会计处理
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现金折扣
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为了及早收款
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与增值税的认定无关系
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在总价法下，现金折扣不影响应收账款的入账额
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总价法下的会计处理：
1. 赊销时： 借：应收账款 贷：主营业务收入 应交税费-----应交增值税（销项税额） 2. 在折扣期内收款： 借:银行存款 财务费用 贷：应收账款 应对价税总计打折（题目说明现金折扣不考虑增值税除外） 3. 在非折扣期内收款： 借：银行存款 贷:应收账款 |
2.应收账款的时间确认。与收入的时间一致。
【经典例题3·单选题】某工业企业销售产品，每件200元，适用增值税率为17%，客户购买100件以上可得到商业折扣5%，规定现金折扣条件为2/10，1/20，N/30，某客户一次购买了120件，购货后第15天付款，该企业销售后登记应收账款的入账金额为（ ）元。
A.22 230 B.23 400
C.26 676 D.26 409.24
【经典例题3·单选题】某工业企业销售产品，每件200元，适用增值税率为17%，客户购买100件以上可得到商业折扣5%，规定现金折扣条件为2/10，1/20，N/30，某客户一次购买了120件，购货后第15天付款，该企业销售后登记应收账款的入账金额为（ ）元。
A.22 230 B.23 400
C.26 676 D.26 409.24
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【经典例题4·单选题】某企业2009年5月10日销售产品一批，销售收入为20 000元，规定的现金折扣条件为2/10，1/20，N/30，适用的增值税率为17%，企业5月26日收到该笔款项时应给予客户的现金折扣为（ ）元。
A.0 B.200 C.468 D.234
A.0 B.200 C.468 D.234
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【经典例题5·多选题】（2009年）下列各项中，应作为应收账款初始确认金额的有（ ）。
A.商业折扣 B.增值税销项税额
C.赊售商品的价款 D.应收取的代垫运杂费
E.实质上具有融资性质的销售商品的债权
A.商业折扣 B.增值税销项税额
C.赊售商品的价款 D.应收取的代垫运杂费
E.实质上具有融资性质的销售商品的债权
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[例8]（P113）某企业赊销给A公司商品一批，货款总计50 000元，适用的增值税税率为17%，代垫运杂费1 000元（假设不作为计税基数）。
应作会计分录：
应作会计分录：
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[例9]（P113）某企业赊销商品一批，按价目表的价格计算，货款金额总计100 000元，给买方的商业折扣为10%，适用增值税税率为17%，代垫运杂费5 000元（假设不作为计税基数）。
应作会计分录：
应作会计分录：
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[例10]（P113）某企业赊销一批商品，货款为100 000元，规定对货款部分的付款条件为2/10、n/30，适用的增值税税率为17%，代垫运杂费3 000元（假设不作为计税基数）。
应作会计分录：
应作会计分录：
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8.4 预付账款及其他应收款
（一）“预付账款”的双重性。
先为债权；后为债务，如为债务等同于“应付账款”企业在预付账款业务不多时，可用“应付账款”来代替。
（二）在资产负债表上，应根据“应付账款”和“预付账款”的明细账的借方余额记入“预付账款”项，而根据明细账的贷方余额记入“应付账款”项。
（三）其他应收款。包括：各种赔款；存出保证金；备用金以及向职工收取的各种代垫款。
手写板提示：编制财务报表时，应根据预付账款的明细账科目余额在“应付账款”和“预付账款”项目分开列示。
8.5 应收股利和应收利息
（详细解析见第十一章非流动资产）
8.6 应收款项减值的核算
（一）应收款项等金融资产发生减值判断
企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查，如有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当提取减值准备。
这里所说的客观证据包括以下九项：
1.发行方或债务人发生严重财务困难；
2.债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金发生违约或逾期等；
3.债权人出于经济或法律等方面因素的考虑，对发生财务困难的债务人作出让步；
4.债务人很可能倒闭或进行其他财务重组；
5.因发行方发生重大财务困难，该金融资产无法在活跃市场继续交易；
6.无法辨认一组金融资产中的某项资产的现金流量是否已经减少，但根据公开的数据对其进行总体评价后发现，该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量确已减少且可计量，如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶化，或债务人所在国家或地区失业率提高、担保物在其所在地区的价格明显下降、所处行业不景气等；
7.债务人经营所处的技术、市场、经济或法律环境等发生重大不利变化，使权益工具投资人可能无法收回投资成本；
8.权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌；
9.其他表明金融资产发生减值的客观证据。
满足上述条件之一的，就应该考虑提取减值准备。
金融资产发生减值时，应当将该金融资产的账面价值减记至预计未来现金流量现值，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益。
（二）应收款项减值的确定
企业对应收款项进行减值测试，应根据本单位的实际情况分为单项金额重大和非重大的应收款项，分别进行减值测试，计算确定减值损失，计提坏账准备。应收款项的减值损失也称坏账损失。
对于单项金额重大的应收款项，应当单独进行减值测试，有客观证据表明其发生了减值的，应当根据其未来现金流量现值低于其账面价值的差额，确认减值损失，计提坏账准备。这种情况下，主要是要合理预计各项应收款项的未来现金流量，采用一定折现率计算未来现金流量的现值，进一步与该应收款项的账面价值比较，来确定是否发生减值损失。
对于单项金额非重大的应收款项以及单独测试后未发生减值的单项金额重大的应收款项，应当采用组合方式进行减值测试，分析判断是否发生减值。通常情况下，可以将这些应收款项按类似信用风险特征划分为若干组合，再按这些应收款项组合在资产负债表日余额的一定比例，计算确定减值损失，计提坏账准备。企业应当根据以前年度与之相同或相类似的、具有类似信用风险特征的应收款项组合的实际损失率为基础，结合现时情况确定本期各项组合计提坏账准备的比例。
8.5 应收股利和应收利息
（详细解析见第十一章非流动资产）
8.6 应收款项减值的核算
（一）应收款项等金融资产发生减值判断
企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查，如有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当提取减值准备。
这里所说的客观证据包括以下九项：
1.发行方或债务人发生严重财务困难；
2.债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金发生违约或逾期等；
3.债权人出于经济或法律等方面因素的考虑，对发生财务困难的债务人作出让步；
4.债务人很可能倒闭或进行其他财务重组；
5.因发行方发生重大财务困难，该金融资产无法在活跃市场继续交易；
6.无法辨认一组金融资产中的某项资产的现金流量是否已经减少，但根据公开的数据对其进行总体评价后发现，该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量确已减少且可计量，如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶化，或债务人所在国家或地区失业率提高、担保物在其所在地区的价格明显下降、所处行业不景气等；
7.债务人经营所处的技术、市场、经济或法律环境等发生重大不利变化，使权益工具投资人可能无法收回投资成本；
8.权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌；
9.其他表明金融资产发生减值的客观证据。
满足上述条件之一的，就应该考虑提取减值准备。
金融资产发生减值时，应当将该金融资产的账面价值减记至预计未来现金流量现值，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益。
（二）应收款项减值的确定
企业对应收款项进行减值测试，应根据本单位的实际情况分为单项金额重大和非重大的应收款项，分别进行减值测试，计算确定减值损失，计提坏账准备。应收款项的减值损失也称坏账损失。
对于单项金额重大的应收款项，应当单独进行减值测试，有客观证据表明其发生了减值的，应当根据其未来现金流量现值低于其账面价值的差额，确认减值损失，计提坏账准备。这种情况下，主要是要合理预计各项应收款项的未来现金流量，采用一定折现率计算未来现金流量的现值，进一步与该应收款项的账面价值比较，来确定是否发生减值损失。
对于单项金额非重大的应收款项以及单独测试后未发生减值的单项金额重大的应收款项，应当采用组合方式进行减值测试，分析判断是否发生减值。通常情况下，可以将这些应收款项按类似信用风险特征划分为若干组合，再按这些应收款项组合在资产负债表日余额的一定比例，计算确定减值损失，计提坏账准备。企业应当根据以前年度与之相同或相类似的、具有类似信用风险特征的应收款项组合的实际损失率为基础，结合现时情况确定本期各项组合计提坏账准备的比例。
（三）应收款项减值的账务处理
有关坏账准备的账务处理，下面仅对单项金额非重大的应收款项，采用应收账款余额百分比法为例加以说明：
1.首次计提坏账准备的账务处理
借：资产减值损失
贷：坏账准备
2.发生坏账时的账务处理
借：坏账准备
贷：应收账款、其他应收款、长期应收款等
有关坏账准备的账务处理，下面仅对单项金额非重大的应收款项，采用应收账款余额百分比法为例加以说明：
1.首次计提坏账准备的账务处理
借：资产减值损失
贷：坏账准备
2.发生坏账时的账务处理
借：坏账准备
贷：应收账款、其他应收款、长期应收款等
3.收回坏账的账务处理
借：应收账款、其他应收款、长期应收款等
贷：坏账准备
同时，
借：银行存款
贷：应收账款、其他应收款、长期应收款等
4.以后各期计提或冲减坏账准备的账务处理
借：资产减值损失
贷：坏账准备
借：坏账准备
贷：资产减值损失
借：应收账款、其他应收款、长期应收款等
贷：坏账准备
同时，
借：银行存款
贷：应收账款、其他应收款、长期应收款等
4.以后各期计提或冲减坏账准备的账务处理
借：资产减值损失
贷：坏账准备
借：坏账准备
贷：资产减值损失
【经典例题1·单选题】（2008年）丁公司坏账核算采用备抵法，并按应收款项余额百分比法计提坏账准备，各年计提比例假设均为年末应收款项余额的8%。20×6年初“坏账准备”账户的贷方余额为68 000元；20×6年客户甲单位所欠20 000元按规定确认为坏账，应收款项年末余额为950 000元；20×7年客户乙单位破产，所欠款项中有 6 000元无法收回，确认为坏账，年末应收款项余额为900 000元；20×8年已冲销的甲单位所欠20 000元账款又收回15 000元，年末应收款项余额为1 000 000元。则该公司在上述三年内对应收款项计提坏账准备累计计入资产减值损失的金额为（ ）元。
A.4 000 B.12 000 C.23 000 D.30 000
A.4 000 B.12 000 C.23 000 D.30 000
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【经典例题2·单选题】（2009年）甲公司按应收款项余额的5%计提坏账准备。2007年12月31日应收款项余额为240万元。2008年发生坏账30万元，收回已核销的坏账l0万元，2008年12月 31日应收款项余额为220万元。则甲公司2008年末应计提的坏账准备金额为 （ ）万元。
A.-9 B.19
C.-29 D.49
A.-9 B.19
C.-29 D.49
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8.7 交易性金融资产
（详细解析见第十一章非流动资产）
8.8 外币交易的会计处理
8.8.1 外币交易的相关概念
1.外币和记账本位币
记账本位币是指企业所选定的登账货币，而外币则是记账本位币之外的货币。所以此二者是个相对的概念。我国一般以人民币为记账本位币。
2.外币业务及外币账户
外币业务：凡是以外币计价的业务，均为外币业务。
外币账户：反映外币收支的账户，主要包括：外币现金；外币银行存款；外币应收账款；外币应付账款。其最大特点是；其价值大小受汇率波动的影响。
3.汇率及表达方法
汇率是指货币之间的价值比。
汇率有两种标价方法：
直接标价法 US$100：￥865
间接标价法 ￥100：US$15
4.记账汇率及账面汇率
记账汇率有两种：一是业务发生当日的市场汇率；二是业务发生当月一日的市场汇率。
账面汇率则是已经历史化的记账汇率。
5.现行汇率及历史汇率
6.银行挂牌买价、银行挂牌卖价和中间牌价
8.8.2 外币交易的会计处理原则
1.首先应认定记账本位币及记账汇率
通常记账汇率选择：
①即期汇率
即中国人民银行公布的当日人民币外汇牌价的中间价。
②即期汇率的近似汇率
即按系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率。
2.当发生外币业务时，应以记账汇率将外币金额折算为记账本位币登账，并对外币账户的金额进行双重登记。如果是收到外币资本投入，应当按交易发生日即期汇率进行折算，不得采用合同约定汇率和即期汇率的近似汇率，按此标准核算不会出现外币资本折算差额。
3.期末应采用期末现行汇率对所有外币账户（外币货币性项目）进行调账，并对汇兑损益进行认定。
[例17]（P125）国内甲公司的记账本位币为人民币。20×7年12月2日以30 000港元购入乙公司H股10 000股作为短期投资，当日汇率为1港元=1.2元人民币，款项已付。20×7年12月31日，由于市价变动，当月购入的乙公司H股变为35 000港元，当日1港元=1元人民币。
20×7年12月2日该公司应对上述交易应作以下处理：
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[例18]（P126）某企业将1 000美元卖给银行，当天美元买入价为＄1：￥6.8实收人民币6 800元。企业采用的记账折算汇率为＄1：￥6.9。应作会计分录：
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[例19]（P126）某企业从银行买入美元5 000元，当天银行卖出价为＄1：￥7.0，企业实付人民币35 000元。企业折算汇率采用当月1日汇率＄1：￥6.9。应作会计分录：
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8.8.3 外币业务的具体核算
1.一般外币业务的会计处理。略
2.特殊外币业务的会计处理
（1）外币兑换的会计处理
当买入外币时：
借：银行存款——外币户（按记账汇率折算）
财务费用（汇兑损失）
贷：银行存款——人民币户 （应以银行挂牌卖价来折算）
当卖出外币时：
借：银行存款——人民币户（应以银行挂牌买价来折算）
财务费用（汇兑损失）
贷：银行存款——外币户（按记账汇率折算）
（2）接受外币资本的投入
借：银行存款——外币户（按投资当日的现行汇率来折算）
贷：实收资本——外方（按投资当日的市场汇率来折算）
[例20]（P126）某企业按业务发生当日市场汇率作为记账汇率。4月10日企业从银行借入50 000美元，当日市场汇率为＄1：￥7.0。应作会计分录：
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若企业于5月10日归还这笔借款，当日市场汇率为＄1：￥6.95。应作会计分录：
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[例21]（P127）某企业外币业务核算采用当月月初的市场汇率作为即期汇率近似汇率，并作为当月外币交易业务的折算汇率，并按月计算汇兑损益。当年5月1日的市场汇率为＄1：￥8.1。当年4月30日的市场汇率为＄1：￥8.1，各外币账户当年4月30日的期末余额见表8-3。
表8-3
表8-3
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外币账户
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外币余额（美元）
|
折算汇率
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记账本位币金额（人民币元）
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银行存款
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100 000
|
8.1
|
8 100 000
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应收账款——甲企业
|
10 000
|
8.1
|
81 000
|
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应付账款——A企业
|
10 000
|
8.1
|
81 000
|
|
短期借款
|
15 000
|
8.1
|
121 500
|
该企业5月份外币收支业务如下：
（1）5日，收回甲企业贷款8 000美元。
（2）8日，支付A企业贷款5 000美元。
（3）20日，归还短期借款10 000美元。
（4）23日，出售甲企业产品一批，贷款25 000美元，贷已发出，贷款尚未收到。
根据上述业务资料，该企业应作如下会计分录（不考虑增值税等相关税金）：
（1）5日，收回甲企业贷款8 000美元。
（2）8日，支付A企业贷款5 000美元。
（3）20日，归还短期借款10 000美元。
（4）23日，出售甲企业产品一批，贷款25 000美元，贷已发出，贷款尚未收到。
根据上述业务资料，该企业应作如下会计分录（不考虑增值税等相关税金）：
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3.期末汇兑损益的认定（样题）：
若当年5月31日的市场汇率为＄1：￥8.05，则该企业调整各外币账户余额见表8-4～表8-7。
若当年5月31日的市场汇率为＄1：￥8.05，则该企业调整各外币账户余额见表8-4～表8-7。
表8-4 银行存款（美元户）
|
摘要
|
美元
|
汇率
|
人民币
|
|
期初余额（借）
|
100 000
|
8.1
|
810 000
|
|
借方发生额
|
8 000
|
8.1
|
64 800
|
|
贷方发生额
|
15 000
|
8.1
|
121 500
|
|
期末余额
|
93 000
|
|
753 300
|
|
期末调整
|
93 000
|
8.05
|
748 650
|
|
汇兑损益
|
|
|
4 650（贷）
|
表8-5 应收账款——甲企业（美元户）
|
摘要
|
美元
|
汇率
|
人民币
|
|
期初余额（借）
|
10 000
|
8.1
|
81 000
|
|
借方发生额
|
25 000
|
8.1
|
202 500
|
|
贷方发生额
|
8 000
|
8.1
|
64 800
|
|
期末余额
|
27 000
|
|
218 700
|
|
期末调整
|
27 000
|
8.05
|
217 350
|
|
汇兑损益
|
|
|
1 350（贷）
|
表8-6 应付账款——A企业（美元户）
|
摘要
|
美元
|
汇率
|
人民币
|
|
期初余额（借）
|
10 000
|
8.1
|
81 000
|
|
借方发生额
|
0
|
8.1
|
0
|
|
贷方发生额
|
5 000
|
8.1
|
40 500
|
|
期末余额
|
5 000
|
|
40 500
|
|
期末调整
|
5 000
|
8.05
|
40 250
|
|
汇兑损益
|
|
|
250（借）
|
表8-7 短期借款（美元户）
|
摘要
|
美元
|
汇率
|
人民币
|
|
期初余额（借）
|
15 000
|
8.1
|
121 500
|
|
借方发生额
|
0
|
8.1
|
0
|
|
贷方发生额
|
1 000
|
8.1
|
81 000
|
|
期末余额
|
5 000
|
|
40 500
|
|
期末调整
|
5 000
|
8.05
|
40 250
|
|
汇兑损益
|
|
|
250（借）
|
根据对上述各外币账户的调整结果编制如下调整会计分录：
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（2）汇兑损益的归属方向
①符合资本化条件的记入工程成本
②不符合资本化条件而且属于筹建期内发生的部分计入当期损益（管理费用）
③既不符合资本化条件又未发生在筹建期内的部分则计入各期损益列为“财务费用——汇兑损失”
【要点提示】外币业务的一般会计处理关键有两个考点：一是外币业务发生时外币折算的会计处理；二是期末汇兑损益调整的会计处理原则，特别是费用归属的对象及净损益额的计算。
【经典例题1·单选题】甲公司外币业务采用业务发生时的汇率进行折算，按月计算汇兑损益。5月20日对外销售产品发生应收账款500万欧元，当日的市场汇率为l欧元=10.30人民币元。5月31日的市场汇率为1欧元=10.28人民币元；6月1日的市场汇率为1欧元= 10.32人民币元；6月30日的市场汇率为l欧元=10.35人民币元。7月l0日收到该应收账款，当日市场汇率为l欧元=10.34人民币元。该应收账款6月份应当确认的汇兑收益为（ ）。
A.l0万元 B.15万元
C.25万元 D.35万元
①符合资本化条件的记入工程成本
②不符合资本化条件而且属于筹建期内发生的部分计入当期损益（管理费用）
③既不符合资本化条件又未发生在筹建期内的部分则计入各期损益列为“财务费用——汇兑损失”
【要点提示】外币业务的一般会计处理关键有两个考点：一是外币业务发生时外币折算的会计处理；二是期末汇兑损益调整的会计处理原则，特别是费用归属的对象及净损益额的计算。
【经典例题1·单选题】甲公司外币业务采用业务发生时的汇率进行折算，按月计算汇兑损益。5月20日对外销售产品发生应收账款500万欧元，当日的市场汇率为l欧元=10.30人民币元。5月31日的市场汇率为1欧元=10.28人民币元；6月1日的市场汇率为1欧元= 10.32人民币元；6月30日的市场汇率为l欧元=10.35人民币元。7月l0日收到该应收账款，当日市场汇率为l欧元=10.34人民币元。该应收账款6月份应当确认的汇兑收益为（ ）。
A.l0万元 B.15万元
C.25万元 D.35万元
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【经典例题2·单选题】（2009年）对于企业发生的汇兑损益，下列表述正确的是（ ）。
A.在筹建期间发生的与购建长期资产无关的汇兑损益，应计入管理费用
B.外币交易性金融资产业务发生的汇兑损益，应计入财务费用
C.外币长期股权投资业务发生的汇兑损益，应计入投资收益
D.外币兑换业务所发生的汇兑损益，应计入营业外支出
A.在筹建期间发生的与购建长期资产无关的汇兑损益，应计入管理费用
B.外币交易性金融资产业务发生的汇兑损益，应计入财务费用
C.外币长期股权投资业务发生的汇兑损益，应计入投资收益
D.外币兑换业务所发生的汇兑损益，应计入营业外支出
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