——2009年4月13日发表于《财会信报》
专题策划 丁静 郝新华
打击“避税天堂”并非新话题，但在刚刚结束的伦敦G20国集团首脑峰会上，第一次明确提出了“国际社会将致力打击避税天堂”的这一观点。中国的香港和澳门在这场“打击避税天堂”的号召中被推上了风口浪尖。
中国外交部发言人秦刚在例行记者会上表示，中国支持国际社会打击避税天堂，但反对将香港和澳门列为“避税天堂”。
秦刚强调，中国积极支持国际社会共同努力加强金融监管，打击逃税，支持开展反避税国际合作。在中国政府的强力反对下，经济合作与开发组织（OECD）并未将中国的香港和澳门列入“避税天堂”的黑名单。
对此，不少评论指出，这是一个正确的决定，因为“避税天堂”的确定应是一个科学、依法和严谨的过程，在确立“有色”避税名单之前，应对“避税天堂”有一个清晰的定义。
虽然目前国际社会对“避税天堂”还没有统一且完整的定义。作为避税乐土，一般都具有法制不健全、执法不严、体制混乱、欠缺透明度、监控不力等特征，以此造成了偷、逃、避税的后果。
因此，避税天堂的核心就是“法”，也就是我们常说的“有法或无法”、“执法或违法”，这也就使得不能简单的将“低税率及税基窄”与“避税”混为一谈。不得不说，避税是把双刃剑，如何在“持剑”的时候能不伤及自身，想必很多企业都对这个问题非常感兴趣。
“鼠和猫”的游戏规则
企业为什么乐此不疲地将避税进行到底呢？这就不得不提到纳税人和税务机关之间的关系。著名税务危机处理专家郭伟认为：
做企业就是要赚钱，惟利是图是商人的本性，而税收的强制性、无偿性和固定性都会使商人的利益减少，所以税务机关和纳税人之间就是“猫和老鼠”的关系。据悉，2008年全国共查处制售假发票和非法代开发票案件4133件，查获假发票2547万份，追缴税款4.63亿元。与外企不同，内企现在避税手法大多数是采取用假发票充账的方式来完成，因为存在着大量的买方市场，所以假发票的销售猖獗就不足为奇了。
郭伟对企业的避税问题有其独到的见解。他说：
“死亡与税收不可避免，同样，只要有税收存在，避税也必然存在，也是不可避免的。所以，我认为，对此政府应该采取一种稍微宽容的态度来看待这个问题，但对一些企业通过税收转移到境外达到避税的目的，应该严肃对待，判断其是有意还是无意的行为，对此采取相应的措施。”
有不少人认为，纳税人之所以想方设法避税，与中国的高税负有密不可分的关系，对此，郭伟提出了自己的看法。
郭伟认为，中国的税负与发达国家相比实际并不偏高，造成外界评价过高的因素有以下几方面：
首先，是一个统计口径的问题。比如：企业缴纳的职工社会保障费用，国外统计时包括在税收中；其次，在税收的使用上透明性不够。税收的一部分没有体现在取之于民，用之于民，公款消费、官员出国、旅游等等现象的出现，使纳税人没有享受到其应有的待遇；第三，当纳税人交纳税款后，其很多费用就不应该再缴纳（如：在一些地方交纳的过路费），国外相关记录的统计，是把不应该由纳税人承担的费用也算在税收这笔账上；第四，在税收之外的各级地方政府的收费也是一笔不小的支出，（如：造成房价居高不下的高额土地出让金问题），造成企业负担过重，但被归责于税收负担。
所以说，仅就税收本身来讲，中国的税收并不高，但根据国外的统计口径及纳税人交过税后不应再缴纳其它的费用来看，若把这些费用也算进税收负担的话，中国的税费确实偏高。相对较高的税负，会在一定程度上促使纳税人去寻找避税的途径，降低税收负担。
公平地讲，税收法律、法规本身存在漏洞，也给避税提供了有利机会。由于纳税人定义的可变通性、课税对象金额的可调整性、税率的差别性、起征点与各税税收上的优惠政策等，使纳税人的主观避税愿望能够通过对现有政策的不足之处的利用得以实现。
各国各地之间为了吸引外来投资，加快经济发展，以改善投资环境为由，出台优惠政策，牺牲税收利益，也在一定程度上为企业避税提供了便利条件。
正如郭伟所说，无论是通过购买假发票来虚增开支套取现金，还是某些企业通过税收转移到境外等这都是违法行为，虽然最后达到的避税的目的，但是造成了国家税收的严重流失，这损害了国家的利益，最终必会损害到自己的利益。这种违反法律法规的避税与我们所说的合理合法避税有着本质的区别。
随着我国社会主义法律制度的不断健全、执法机关工作效率的提高，一支基本掌握反避税国际惯例、我国相关的法规、有一定实践经验的专业化队伍正在形成，偷税、逃税等违法现象将日趋减少，不少纳税人已经清醒的认识到，存有侥幸心理偷逃税款最终难逃法律制裁，结果是得不偿失的。
于是，合理合法的避税成为纳税人最为关心的问题，并终将成为政府面临挑战的重要方面。
明辨避税“是与非”
关于“避税”一说是否合法的争论一直在进行。不少人根据“法律无明文规定不为罪”的原则，就单纯的认为避税是“合法”的。避税在特定时候的确能够为纳税人带来利益，所以，在“避税”之说最早被提及时，是一个中性的概念，也曾在纳税人中风靡一时。
那么，是否纳税人所有的避税行为和避税活动都应该受到法律的认可和保护？是不是对所有纳税义务的规避行为都可认可为合法的避税呢？
专家认为，对于“避税”，我们既不能站在纳税人的角度，也不能完全站在国家或政府角度来认识和看待避税行为，最恰当的是站在法理上来分析。
单单从避税行为的过程及后果来看，可分为两种情况。第一种情况是避税行为及其后果与税收法理的内在要求相一致。这种情况下，避税并不影响或者削弱税收的法律地位，也不会影响或削弱税收的各种职能及功能。因为在纳税义务在没有现实发生之前，纳税义务人就采取了一定的措施和手段，减轻甚至是免除了纳税义务，最终纳税义务并没有真正发生。例如，纳税人采取措施使自己的收入、财产等低于税收起征点，再如我国的奖金税、筵席税等，纳税人可以用不达到起征点的办法来躲避纳税义务。这些避税行为从实质上来看都与税收法律设置的初衷一致或相吻合，与税收法理的要求是相一致的，这也正是制订税收法规时所希望的结果。
另一种情况则正相反，即：避税行为和后果是与税收法律的要求相违背的。纳税义务人是利用税收法律的内在缺陷进行反制约、反控制的行为活动。这种避税方式虽然不会影响和削弱税收的法律地位，对税收法理的内在要求也没有干预和破坏作用，但是对国家税收收入及税收职能作用却有一定影响。
现在，随着避税范围的扩大，我们不得不面对这样一个事实：税款流失给我国财政收入造成的影响在不断的增大。为了解决这一问题，政府在税法中不断加入反避税条款。
从目前情况来看，避税正由被普遍理解成中性的行为，而逐渐演变成法律条款或者立法精神反对甚至是打击的一项非合法的行为。2009年初，国家税务总局发布《特别纳税调整实施办法[试行]》，就是一个明确的信号。在谈到企业的避税是否合法时，
郭伟认为：“如果企业所实施的经济行为是以逃避税收作为主要目的，那将被视为非法，一经查实在税务处罚上将会面临比较严重的后果。如果是由于企业生产、经营和发展的需要，而对其组织结构和经营行为发生的调整，由此而带来的税收成本的减少将会被视为合法所得。
此原则的确立一方面是为了保护国家和地区的税收主权，另一方面也体现出法律伸张正义，打击邪恶的立法原则。至于其有意或无意的判断，将综合各种元素进行考虑，同时从其发生业务的日常性、必要性以及数额合理性方面来进行判断。”
避税行为必须建立在税收法律和法规的基础上，才能视为是有效的，才是有意义的。所以，纳税人进行避税的前提便是以其合理合法为前提。
做智慧的节税人
目前，有不少人将逃税、避税、节税等混为一谈，其实完全错误。
逃税，是纳税人为其经济利益，主观故意地以各种方式逃避缴纳税款。纳税人按时上缴税款是其应尽的义务，逃避税款是一种违法行为，是应该杜绝的。华闻传媒事件就是一个典型的例子。
华闻传媒在经过3月份的风波后，最终确定了其少缴税款高达31.31万元。华闻传媒的偷逃税款的“劳动成果”在财政部驻海南省财政监察专员办事处的检查后，最终被暴晒的光天化日之下，因为受到罚款等处罚，华闻传媒或将面临投资者后续索赔的风险。
据资料显示，华闻传媒在新会计准则执行、会计核算和财务管理等方面存在重大问题。华闻传媒对长期股权投资差额账务处理不当，公司本部将2006年企业合并产生的股权投资差额1199.52万元，冲减了资本公积金。
华闻传媒还在公司并表单位深圳证券时报传媒有限公司“职工福利费”科目结余94.95万元会计处理不当，相应减少了当年利润。而在会计核算及财务管理方面，华闻传媒则分别存在少计营业收入、少计利息收入、计提坏账准备依据不充分、未按权责发生制和配比的原则进行会计核算而多列费用、记账原始凭证不合规以及会计科目使用错误，造成营业收入和营业成本不配比。
上述提到了纳税人避税的原因，而华闻传媒也是为了少缴税款，降低纳税负担，但是他们的这种行为已经跨过了法律法规的界限，不再属于避税的范畴，成为偷逃税款的“典范”。
在两会之前，人大常委会通过《刑法修正案（七）》，删去“偷税”的刑法概念，改以“逃避缴纳税款”。
对此，郭伟也有自己的看法，并对《刑法》修正案中将“偷税”改为“逃避缴纳税款”条款的修订持保留态度。他更提倡对于那种故意逃避税款的犯罪行为采取“又补又打”的政策，这样才能保证法律的严肃性。过去所定的条款，在执行过程中不彻底，主要原因是执行层面的问题，而不是政策本身。因为一个税务案件移送以后，涉及到公安、检查、法院等多部门，但在这些部门当中精通税法的人较少，所以造成执行方面的偏差。
避税是纳税人利用税法上的漏洞和不成熟之处，靠小聪明去打税法“擦边球”，以达到纳税负担最小的经济行为。例如，我国的一些企业为了享受外商投资企业的“两免二减半”的税收优惠，从国外请来客商，请来的外商并不用投资，只是借助其名义，成立“名不符实”外商投资企业。
节税则是遵照国家税法的规定和遵循政府的税收立法意图，在纳税义务发生前为了节约税款而所作的对投资、经营、财务活动的事先安排。国家对于节税是持鼓励和支持的态度。节税行为完全是个人（股东），集体（纳税人），国家三者税收利益的最佳结合点。
这样，他们便可以一边享受外商的优惠，另一边进行的却是内资企业的生产和经营，这有“挂羊头卖狗肉”的嫌疑。
我们最后的观点是：愚蠢的人去偷逃税；聪明的人去避税；智慧的人是去节税。
反避税仅仅只是开始
在金融危机大背景下，政府对避税行为将采取什么态度，成为众多纳税义务人关注的问题。
在谈到“避税”在中国的境遇时，郭伟发表了自己的看法。他说：“2008年新所得税法的公布及实施，标志着中国的税法开始与国际接轨，这其中有一个很重要的条款：就是特别纳税调整。税务总局还为此专门下达了一个文件，使特别纳税调整在实际运用中更具有操作性，特别纳税调整其中很重要的思想就是——以避税作为目的而进行了重组和改制，在税务上将会被视为无效的。
可以这么说，从政策这个层面讲，相关的规章制度已经筑起了一道反避税的防火墙，对于那些为了避税而尝试运用各种方法的纳税人来说，将可能面临被税务调查，进而会发现其它税务不合规的现象，将可能使企业蒙受更大的损失。
因为税务机关在进行反避税调查时是要对企业进行全面调查，而不仅仅是调查一部分。随着国际上某些税率低的国家和地区被列入黑名单，将会使避税的空间越来越小，国家的税收主权得到了更进一步的加强。
在今后及至相当长的一段时间里，特别是在金融危机的大环境下，这种反避税的措施会更加巩固，因为这是为了捍卫国家的税收主权。”
不过，郭伟认为我国的反避税仍然面临着很大的挑战，归结起来主要有三点。
首先，由于我国长期以来实行的是鼓励外商投资的发展策略，而某些地区又把招商引资作为一个重要指标来考核，因此造成在中国的外资企业除了享受税收政策优惠以外，在税收环境方面（如：税务稽查）也是非常宽松的，基本处于“庭院经济”，不受外界打扰，所以相对应的税务机关的涉外部门在很多省市被削弱，涉外税务专业人员严重流失。
因此要重新组织起相应的队伍来进行涉外税收检查还需要一段时间，因为在全国这种专业的人员也不过几十人。
其次，特别纳税调整最后调整出来的结果不是一个准确的数字，而是一个征纳双方共同协商都可以接纳的一个结果，因此数据库的掌握和运用、谈判人才的培养、谈判所需相关资料的储备以及对相关数据的分析、结果、谈判的成功案例等等这些基础性的工作，还正处在准备和完善的阶段。
再次，随着互联网经济的发展，跨地区、跨国家的交易量日益增长，相对税收政策方面的难点是：如何进行税收征管？因为由于监管不严，很容易出现税收流失到其他国家或者在本国流失。
而在税务机关担任领导职务的一些人员大部对互联网的认识只能停留在看看新闻、玩玩游戏这么个阶段，对互联网整体的运行缺乏一个了解，这就造成相关政策的出台处于置后的状况。
合理合法
企业避税方式多样，从目前情况来看，主要有几个方面：
利用税收的差异性避税，利用国与国之间、地区与地区之间税负差异避税，如经济特区，经济技术开发区等等。
利用税法本身存在的漏洞避税，一些优惠政策没有规定明确期限的，如投资能源、交通以及老少边穷地区再投资退税等，无时间限制。
转让定价避税，例如关联企业高进低出，或者低进高出，转移利润，涉及企业所得税，营业税或增值税等。
资产租赁避税，如关联企业中，效益好的向效益差的高价租赁设备，调节应纳税所得，求得效益好的企业集团税收负担最小化。
避税地避税，纳税人利用国与国之间、地区与地区之间特区、开发区、保税区的税收优惠政策，在这些低税负地区虚设常设机构营业、虚设中转销售公司或者设置信托投资公司，转移利润从而减少纳税。
让利销售避税，让利销售减少销项税额，大幅降低销售价格，以换取价格优势，增强产品市场竞争力。
运用电子商务避税，企业利用电子商务的隐蔽性，避免成为常设机构和居民法人，逃避所得税等。
但是随着我国改革开放的深入市场经济的日益发展，避税问题也越来越为政府和纳税者重视，政府和国家税务机关领导多次强调要研究避税问题。特别是近年来，我国涉外经济和贸易不断发展，国际经济合作不断扩大，涉外跨国纳税人出现国际避税已经成为我们经常讨论的话题，这是我国发展对外经济、贸易合作关系中不可回避的一个问题。我们既要利用纳税人的避税心理来引导投资流向，贯彻产业、区域发展政策，又要维护国家的主权和经济权益，制定、修改、完善我们的税收法规，运用法律措施反避税。
面对政府出台的各种反避税条例，纳税人的避税之路不再像以前那样走得如此顺利，那么，在反避税措施与税收的法律法规日益完善的基础上，纳税人如何降低税收负担，实现企业利益最大化呢？笔者认为，只有在合理合法的基础上进行避税，才能在避税路上走得更远。
权威观点
陈家强香港特区政府财经事务及库务局局长：近日在港表示，香港拥有简单、清晰的税制，没有银行保密条款，而且香港还不断参与国际打击洗黑钱行动，所以香港不是“避税天堂”。
特区政府正在开展工作，修改税例，以便与更多国家和地区签订避免双重征税的协议。
李文山东大学经济学院财政系教授：避税符合法律，但不符合法律精神，即不符合立法者的立法意图，说白了就是钻税法的空子。但企业可以创造条件合理节税，比如税收筹划。税收筹划可以通过对经济活动的合理安排，达到少交税或迟交税的目的，从而使企业降低税收成本，提高效益。
郭伟 税务危机处理专家：避税行为在外企和内企之间采取的手法不尽相同，外企由于具有较强的风险意识，所以避税一般采取转移定价或重组改制的方式进行。在内企当中，中小型企业采取购买假发票报账的方式比较多。而大企业由于多年没有接受税务机关的全面检查，所以漏税现象较为严重。