论国际税收的研究范围

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    国际税收的研究范围，也是由国际税收的本质决定的，是国际税收研究对象的具体化。从不同侧面讲，可以有不同范围，只要在研究对象应有的范围之内。从目前的表述看，似乎比较乱，有的在概念中表述了一部分具体范围，有的在研究对象中表述了一部分具体范围。而在国际税收的研究范围中，又没有表述全应有的研究范围。笔者认为，国际税收的研究范围应包括国际税收研究对象所涉及的一切内容。其中又包括理论和实践两个方面。
    一、 主体范围
    简单地讲，国际税收是研究国家与国家之间的税收问题，因此国际税收本质决定国际税收研究的对象主体是国家——进一步说是国家权益。请特别注意，这与“税收权益分配”的提法有根本不同。国家权益是国家权力与利益。对国际税收涉及的国家权力，只能是协调，如税收协定协调解决税收管辖权重叠问题，这怎么能叫“权”的分配呢？不管国家与国家间的税收问题涉及国家权力还是国家利益，都是国际税收研究范围。因为这决非国家税收的研究范围。如对大使馆的人员征税，不管他们是不是跨国纳税人，已是涉及国家与国家间的大问题，应是国际税收的研究范围。
    二、涉及的纳税人范围
    目前我国流行的观点认为，国际税收的纳税人只是跨国纳税人。笔者认为这是不全面的和不符合国际税收概念本质所决定的外延的，也是不符合实际情况的。跨国纳税人与跨国公司是不同的，是有本质区别的。跨国纳税人是指纳税跨国，而跨国公司是指公司跨国。纳税跨国是指“在两个或两个以上国家负有纳税义务”。 然而不是跨国纳税人，仍然可能是国际税收涉及的纳税人。如某避税地国的法人或自然人，在该国可能不负有纳税义务，但在另一国负有纳税义务，这已明显超出一国的范围，属国际避税地避税范畴，怎么能不属于国际税收研究范围呢？大家公认的属于际税收研究范围的国际税收协定，就不仅仅是只研究跨国纳税人问题。税收非歧视所涉及的就不只是跨国纳税人。
    三、涉及的征税对象、税种范围
    国际税收研究对象所涉及的征税对象、税种范围包括所得税，这是任何人都不反对的。财产税属于该范围，现在也越来越得到多数人的承认。但许多学者较普遍认为“不包括关税等间接税”。笔者认为，这是不符合国际税收概念和国际税收实践的。这与目前我们的理论研究方法不对头有关（笔者将专门论述，请等待）。既然关税是涉及国与国的税收，为什么它不应该属于国际税收的研究范围呢？流转税也可能成为国际税收的研究范围。如在我国，外商或外国企业在我国境内寄售商品或委托境内企业代售商品，是要按我国税法缴纳流转税的。既然大家都承认涉外税收是国际税收的组成部分，为什么我国涉外税收涉及的流转税就要排除在国际税收的研究范围以外呢？再如印花税，外国企业也是可能成为该税的纳税人的，为什么不应属于国际税收范畴呢？总之，一切税种都可能属于国际税收研究范围——只要该税种超出国界涉及外国。
    四、法的范围
    有的学者“主张应该严格地限于把足以引起国家之间税收分配关系的有关所得税和一般财产税的国际协议，包括在国际税收的研究范围以内”。不同意“把一切含有税收问题的国际协议都包括在国际税收的研究范围以内”。这也是不符合国际税收词意和实际情况的。如果把国际税收研究的法的范围“严格地限于”上述范围以内，上述范围以外的国际协议、条约，又明显不可能包括在国家税收的研究范围内，又该怎么办呢？有人也找到出路叫“国际税务”。难道国际税收协定就不属于国际税务吗？再说，即使公认属于国际税收研究的法的范围的国际税收协定的内容，也不是只包括“足以引起国家之间税收分配关系的有关所得税和一般财产税”，OECD税收协定范本和UN范本都明确写有“虽有第二条的规定，本条规定应适用于各种税收”。我国与外国签定的国际税收协定里也有同样的条款。岂不是有自相矛盾之嫌？笔者认为，国际税收研究的法的范围应该包括一切含有税收问题的国际协议、条约、协定等。具体讲包括三大方面：一是国际税收双边协定；二是国际税收多边协定；三是国际法中一切有关税收的条款。
    由以上可见，国际税收研究的范围是很广泛的。即使按照目前最流行的观点，国际税收研究的范围也是相当大的。如我们只讲国与国的税收问题，世界上二百多个国家，国与国之间的“排列组合”的数量是相当惊人的。实际是要研究全世界各国的税收，只要该国不是闭关锁国的，不然怎么会知道一个纳税人是否在A国或B国同时负有纳税义务而成为跨国纳税人呢？现在世界上已签订两千多个国际税收协定。全面研究每一个协定不太可能，也无必要。所以笔者认为，应该再引入一个新概念：中国国际税收——只涉及与我国有关的国际税收。实际上我们也是这样做的，只是没有明确这样的概念罢了。