目前开展政府投资建设项目绩效审计的思考
商满邦 （宁波市海曙区审计局 ）
摘要：随着公共财政体制的建立，加强政府投资建设项目绩效审计是国家审计机关面临的重要课题。本文在提出现阶段我国国家审计机关开展政府投资建设项目绩效审计的目标基础上，从绩效审计的项目选择，绩效审计要着重抓住投资决策、资金使用、建设管理和投资效果四个环节，围绕绩效审计三要素—经济性、效率性和效果性来开展，以及如何对政府投资建设项目作出绩效审计评价和绩效审计需要做好各项工作进行了探索。为应对政府投资建设项目绩效审计，开创绩效审计新境界提供了新的思路。
关键词：政府投资 建设项目 绩效审计
公共财政体制要求强化对公共资金流转过程与使用效果的监督与评价，与市场经济体制相适应的公共财政框架的建立和完善也必然要求开展绩效审计。政府投资建设项目是当前公共财政支出中的重要组成内容，政府投资建设项目绩效审计是公共财政支出绩效审计的重点。对政府投资建设项目进行绩效审计，要围绕“揭露问题、规范管理、促进改革、完善法制、制约权力、提高效益”的目标，从揭露问题入手，提出改进的建议和措施，提高有限建设资金的使用效率和效果。
一、紧密联系实际，明确现阶段绩效审计的目标
绩效审计的目标是寻求提高绩效的途径并鼓励和帮助被审计单位采取必要的措施以改进系统及控制措施。现阶段审计机关开展效绩审计，应以揭露反映体制转轨时期影响经济活动效益、效果和效率的体制性、机制性和管理性问题。一是在权力的制约和监督方面，要促进问责机制的建立，重点揭露和反映由于行政权力失控或不作为、乱作为造成的公共资源配置不当、管理不善、损失浪费、利用率低下等问题；二是在行政效能方面，重点披露由于体制不顺、职责不清造成的行政成本高、资源浪费大、行政效率低的问题；三是在科学发展方面，分析和评价由于体制缺陷、管理缺损所导致的影响经济社会全面、协调、可持续发展的深层次问题。
二、开展政府投资建设项目绩效审计要注重项目的选择
以提高政府性资金的投入产出效益为目标，围绕重点资金、重点部门、重点项目开展。选择项目着重要把握以下几个原则。
（一）重要性原则：确定所选建设项目是否属于政府和人民群众关心、社会反响程度高，对我市经济社会发展和环境保护有很大影响、资金规模较大的建设项目、公共设施等。
（二）时效性原则：绩效审计建设项目的选择要紧扣社会经济发展的大局，紧密联系当前的社会环境来综合考虑，以利于树立绩效审计良好的示范效应。
（三）可行性原则：确定所选建设项目是目前审计机关、审计人员人力物力所及，审计环境相对较好的项目。
（四）增值性原则：确定所选建设项目是具有改进的空间，问题的解决有利于经济、社会协调稳定发展。
（五）谨慎性原则：在目前审计环境和审计机关人力资源状况下，为保证绩效审计的独立性，降低审计风险，绩效审计不宜在项目决策阶段盲目介入；对于单个建设项目的绩效审计，应在项目竣工决算审计时介入；对于某一行业或部门建设项目的绩效审计，应在其中多数项目已实施竣工决算审计的情况下开展。
三、着重抓住投资决策、资金使用、建设管理和投资效果四个环节，围绕绩效审计的三要素—经济性、效率性和效果性来开展审计
（一）适度向建设项目决策、设计方案、质量方面延伸审计
1、前期决策程序的合规性、投资决策文件的科学性、合理性、经济性；可行性研究报告内容的完整性和编制深度的到位程度审计。审查项目投资决策是否完整，是否做到了前后呼应。建设项目决策程序是否符合项目的建设要求，是否与项目的建设程序相一致。前期的决策方案是否得到了严格的执行。建设规模、发展速度、投资方向、投资结构是否有利于我市国民经济社会发展和有利于搞好综合平衡。
审查建设项目是否进行了充分的必要的可行性研究，可行性研究工作前提是否具备，是否编制并上报需要进行可行性研究的项目建议书，可行性研究的审核批准是否符合基本建设程序。可行性研究内容是否齐全，资源、水文、地质等配套条件是否具备，建设地点的选择是否经过综合研究、是否进行综合经济技术比较，投资估算是否科学、准确，资金筹措计划是否符合规定，社会及经济效果的评价是否客观。
2、加强技术审计，向设计方案审计发展。综合审计设计方案的适用性、经济性和美观度。审查设计规模是否与设计任务书一致，有无夹带项目、超规模等问题；设计深度能否满足技术、经济等方面的需要；工艺、设备的选择是否先进、合理、经济；建筑物的设计是否符合安全、适用、美观的原则。建设规模是否适当，财务投资方案、工程技术和建造工艺是否先进、可行，深度能否达到规定的要求并满足设计需要。
3、建设项目质量审计。从公共财政制度的角度看，对建设项目的质量进行审计十分必要，因为公众十分关注公共资金使用的经济性、效率性和效益性，而建设项目质量的好与坏是实现项目效益性的前提。通过对项目投入与产出的数量比较和质量比较，对项目达到设计能力的时间、水平与设计文件所规定的进行比较，建设项目的质量和进度是否达到预期目标，是否达到了前期投资决策中所预期的目标和标准。
（二）项目投资计划和概算执行情况的绩效审计
1、审查建设项目是否按照批准文件所规定的内容完成，设计变更的内容是否符合规定，手续是否齐全，建设规模和建设内容的变更是否按规定的管理程序报批，项目建设过程中是否存在计划外工程、概预算外购置设备，超规模、超标准、擅自增加建设内容等违规情况。对比建设项目实际投资总额和概算投资总额，计算项目实际建设成本的变化率，分析偏差产生的原因，总结投资超概算、无效投资、损失浪费的原因。
2、审查建设资金的来源、管理、使用和到位情况。分析建设资金的实际来源渠道、数额、到位时间是否满足工程进度的要求。分析资金使用是否合理，建设资金是否专款专用，是否存在资金滞留、挤占、挪用、截留等违规违纪现象。一是对建设资金来源及资金结构审计。重点审查财政资金规模、结构是否合理，同时结合成本—效益分析法对建设性项目的资金结构做出评价。二是对建设资金形象进度计划实现率审计。审计时要对总体和明细的资金实现率全面考虑，关注建设资金拨付过程中可能存在相应的资金不到位或结构性资金空位的现象，三是对建设项目竣工后结余资金审计。主要审计建设资金的实际拨付数和建设项目实际占用资金数及其差额是否与该项目的现金、银行账户相符，是否做到账账、账实相符。
（三）建设项目管理的绩效审计
重点关注管理是否适当、是否讲究效率、项目目标是否实现，是否存在管理不善造成损失浪费等效率性和效果性方面的问题。
1、审查建设项目内部控制制度的建立与执行情况。审查建设单位的组织管理、招投标管理、合同管理、财务管理、工程现场管理制度的建立和执行情况，核实建设单位是否建立起有效的项目法人责任制，项目招投标是否符合“公平、公正、公开”的原则，是否存在虚假招标、转包和违法分包等现象，核实合同的真实有效性，是否实施有效的建设监理制度等。
2、审查建设项目基建程序是否合规。分析项目决策、勘察、规划、设计、施工组织、监理等各阶段的审批程序是否规范、有效，能否在保证质量的前提下有效控制建设项目的投资，特别要重点分析设计变更、现场签证、材料采购和设备购置的合规性。
（四）建设项目工程造价的绩效审计
1、工程量计算、单位工程造价审计。结合建筑工程的结构类型和建设特点、建筑市场的价格行情和同一时期的平均造价指标开展审计。审计工程量计算规则，对多计工程和重复计算工程量以及只增项不减项，或只增项少减项等较为突出的问题，注重账表核对，账实核对，审查有无多列、少列或错列现象。审计施工合同，明确取费标准，检查有无提高标准，造成多计工程造价。审计各项费用在计算时所确定的基数是否符合文件规定，取费系数是否与工程类别或施工企业资质一致，费用内容有无重复计算的问题等。审计设计变更是否真实、设计变更费用的计算是否符合要求。
2、材料差价审计。重点关注材差系数的变化和材差计算的基数规定和材差系数计取的时间与施工进度的一致。对按实结算的材料在审计其价差时，以审计材料用量和材料的实际价格为主。对可以据实调整的材料直接审查施工企业的原始票据，特别加强对装饰材料价格的审计力度。
3、套用定额审计。审计定额的选用是否正确、合理。定额的使用过程是否严谨，有无错套高套定额现象。工程决算中选用的定额编号所对应的工程内容是否与施工图纸表现的工程部位是否完全一致，定额基价所包含的项目内容是否重复计算，定额基价的换算过程是否完全正确等。
（五）建设项目建成后实际运营效果的绩效审计
审计主要是对建设项目投资效益进行综合评价。评价的基本方法采用对比法。收集整理项目建成后实际运营能力的技术指标，以预期目标、设计的技术指标和同类项目的平均先进指标为依据进行对比，分析项目建成后实际运营成本，建立项目全寿命周期的现金流量表，评价项目的还款能力，对项目开展财务评价和国民经济评价，并分析影响项目成本、收益的主要因素。通过社会调查和我市国民经济综合指标的分析，评价项目建成后对社会的经济、政治、技术和环境等方面所产生的影响，以及对提高城市品位、改善投资环境和人民生活的作用，对项目的经济效益，社会效益和环境效益作出正确评价。
四、评价建设项目绩效时，注意几方面内容相结合
绩效审计是对建设项目投资所得与所耗进行监督与评价的活动，从其内容看，分为建设项目财务效益评审、国民经济效益评审和环境效益评审。绩效审计结果的社会关注程度高、评价风险大，在绩效审计过程中更应把握好评价的客观性、公正性。目前，绩效审计的评价指标体系尚不完善。我们应以现行的法律法规规章制度、国家的大政方针、各个机构和行业的专业标准和规定、人们所普遍认知或约定的标准以及审计人员的职业判断等作为绩效审计评价的尺度，积极广泛地开展绩效审计探索和实践。目前对建设项目进行绩效评价，将动态与静态、定量与定性、价值量与实物量、宏观与微观等分析结合起来进行，比较切合实际。
1、点与面相结合，宏观与微观相结合
当前在确定具体绩效审计项目时，往往选择某一行业或部门的同类项目作为绩效审计的对象，使绩效审计更具有代表性。因此，在绩效审计中应当注意点与面的结合，对单个建设项目和整个行业或部门存在的问题应当区别对待，既要有微观项目的具体分析，又要有社会宏观供求分析、政策规划的评价与建议，这样才能真正发挥绩效审计为职能部门决策服务的作用。
2、定性与定量相结合
注重定量指标和定性分析的结合。经济效益则主要采取定量分析法，通过建设项目有关指标的实际水平与项目可行性研究、项目设计、国家定额、同行业先进水平和平均水平进行比较，评价经济效益，找出资源利用中存在的问题，提出合理利用资源及提高资源利用率的建议。许多政府投资的项目的非赢利性或低赢利性，决定了对这些项目的绩效评价不能只用财务指标来衡量，还要用社会效益、环境效益来衡量。建设项目的社会效益和环境效益具有复杂性和不可计量性，主要采取定性分析法，从技术经济分析入手，运用项目评估等方法进行评价。
3、横向比较与纵向分析相结合
建设项目的绩效审计，不但要对项目可行性研究、规划设计方案和实际建成的技术经济指标进行纵向分析，而且要对不同地区同类项目的技术经济指标进行横向比较，全面、真实地反映建设项目可能存在的问题。
五、开展绩效审计需要做好以下几项工作
1、政府投资项目技术经济指标的积累
绩效评价指标的采集和分析是绩效审计的两个工作重点。政府投资项目技术经济指标的积累是政府投资控制重要的基础性工作，审计机关和人员注意在日常预结算审计、财务审计过程中积累绩效评价所需要的基本数据，如“三材”用量指标等，为绩效审计开展打下坚实的数据基础，逐步建立完善政府投资项目技术经济指标体系。
2、绩效审计人力资源的配置问题
优化审计人员的知识专业结构，强化审计人员的绩效审计的理念。借助外脑，建立绩效审计专家库。审计机关根据建设项目的性质、特点组织和聘请有关专家、学者和社会力量来开展政府投资项目的绩效审计和评价工作。
3、处理好与其他政府职能部门的关系。
审计机关加强与政府计划、财政、监察、建设、国土资源、环境保护、规划等相关职能部门的沟通协调，取得相关部门的支持配合、协助，形成合力。保证建设项目绩效审计工作的有效开展，节约审计成本，提高审计效率和审计效果。
4、绩效审计与查处职务犯罪
政府投资项目是职务犯罪的多发区，权力寻租现象严重的领域，个人经济犯罪问题比较突出。通过开展政府投资项目绩效审计，更增大了审计机关发现政府投资领域管理工作面临的问题和职务犯罪的可能。加强政府投资项目招投标、发包、分包、建筑材料采购供应、工程预决算等环节的绩效审计，及时发现违法犯罪案件的线索，对查处和预防职务犯罪有十分重要的意义。
5、对绩效审计质量进行后续跟踪检查
政府投资建设项目绩效审计结果向社会公告后，审计机关注意收集社会新闻媒体、社会公众舆论、外部专家、被审计对象等对审计项目质量方面的反映评价信息。对收集到的信息进行分析，总结该绩效审计项目成功的方面和存在的不足，提出有所借鉴的经验和教训。促进审计机关不断加强审计管理，提高绩效审计质量。