纳税义务发生时间再研究

    纳税义务发生时间与收入实现，是两个内涵不同的概念。纳税义务发生时间是税法里的概念，是关于纳税义务发生的时点规定。收入实现，是会计里的概念，是确定属于本企业收入的时点。共同点：都是时点规定。不同点：纳税义务发生时间是确定企业应纳税的时点；收入实现是确定企业会计核算的时点。当然，税法可以规定企业的纳税义务发生时间以收入实现为准。这样，企业会计的财务核算依据会计制度的规定就行了，不用税务会计，或叫不用进行纳税调整了。现在的问题是各个税种的规定不同，税法的规定与会计的规定不同，企业进行核算很麻烦，并且很容易出错。这是我国税收立法所应通盘考虑的。我国的税法规定，企业会计制度与税法不一致的，以税法为准。这样，就只能在下列方法中选择：一是现在比较普遍实行的依会计制度为主进行财务核算，纳税时进行纳税调整；二是依会计制度进行财务核算，另外再依税法规定进行税务会计核算；三是只依税法规定进行税务会计核算。我主张大部分没有特别需要的企业，可以采用只依税法规定进行税务会计核算。这样可以省不少核算成本。但我这里说的“税务会计”不是现时常说的，财务会计里的对某一税种的核算的会计。如，对增值税核算的会计。而是企业废除财务会计，只依据税法规定，采用会计核算原理（技术）,对企业经济运行（经营）的核算。因为，所有的企业都不能不纳税，但有的可以不需要财务核算。最极端的例子就是个体户根本就可以不设账，但它不能不纳税。纳税就必须核算，只是这时的核算简单了而已（定额管理）。

    现在咱们对现行的税法规定和会计制度的规定进行一下比较，从中可以看出许多问题，然后再探讨解决的办法。

一、《中华人民共和国增值税暂行条例》第十九条　增值税纳税义务发生时间:
    (一)销售货物或者应税劳务，为收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当天。

　　 (二)进口货物，为报关进口的当天。

    《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第三十三条　条例第十九条第(一)项规定的销售货物或者应税劳务的纳税义务发生时间，按销售结算方式的不同，具体为:

　　 (一)采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售额或取得索取销售额的凭据，并将提货单交给买方的当天；
　　 (二)采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天；
　　 (三)采取赊销和分期收款方式销售货物，为按合同约定的收款日期的当天；
　　 (四)采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天；
　　 (五)委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位销售的代销清单的当天；
　　 (六)销售应税劳务，为提供劳务同时收讫销售额或取得索取销售额的凭据的当天；
　　 (七)纳税人发生本细则第四条第(三)项至第(八)项所列视同销售货物行为，为货物移送的当天。

    二、《中华人民共和国消费税暂行条例》第四条　纳税人生产的应税消费品，于销售时纳税。纳税人自产自用的应税消费品，用于连续生产应税消费品的，不纳税；用于其他方面的，于移送使用时纳税。
　　委托加工的应税消费品，由受托方在向委托方交货时代收代缴税款。委托加工的应税消费品，委托方用于连续生产应税消费品的，所纳税款准予按规定抵扣。
　　进口的应税消费品，于报关进口时纳税。

《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》第八条　消费税纳税义务发生时间，根据条例第四条的规定，分列如下:
　　一、纳税人销售的应税消费品，其纳税义务的发生时间为:
　　(一)纳税人采取赊销和分期收款结算方式的，其纳税义务的发生时间，为销售合同规定的收款日期的当天。
　　(二)纳税人采取预收货款结算方式的，其纳税义务的发生时间，为发出应税消费品的当天。
　　(三)纳税人采取托收承付和委托银行收款方式销售的应税消费品，其纳税义务的发生时间，为发出应税消费品并办妥托收手续的当天。
　　(四)纳税人采取其他结算方式的，其纳税义务的发生时间，为收讫销售款或者取得索取销售款的凭据的当天。
　　二、纳税人自产自用的应税消费品，其纳税义务的发生时间，为移送使用的当天。
　　三、纳税人委托加工的应税消费品，其纳税义务的发生时间，为纳税人提货的当天。
　　四、纳税人进口的应税消费品，其纳税义务的发生时间，为报关进口的当天。

三、《中华人民共和国营业税暂行条例》第九条 　营业税的纳税义务发生时间，为纳税人收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。

《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第二十八条　 纳税人转让土地使用权或者销售不动产，采用预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。
　　 纳税人有本细则第四条所称自建行为的，其自建行为的纳税义务发生时间，为其销售自建建筑物并收讫营业额或者取得索取营业额的凭据的当天。
　　 纳税人将不动产无偿赠与他人，其纳税义务发生时间为不动产所有权转移的当天。

四、《中华人民共和国企业所得税暂行条例》  无规定

《中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则》第五十四条　纳税人应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则。
　　 纳税人下列经营业务的收入可以分期确定，并据以计算应纳税所得额:
　　 (一)以分期收款方式销售商品的，可以按合同约定的购买人应付价款的日期确定销售收入的实现；
　　 (二)建筑、安装、装配工程和提供劳务，持续时间超过一年的，可以按完工进度或完成的工作量确定收入的实现；
　　 (三)为其他企业加工、制造大型机械设备、船舶等，持续时间超过一年的，可以按完工进度或者完成的工作量确定收入的实现。

五、《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》  无规定

《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》第十一条　企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则。
　　 企业下列经营业务的收入可以分期确定，并据以计算应纳税所得额:
　　 (一)以分期收款方式销售产品或者商品的，可以按交付产品或者商品开出发货票的日期确定销售收入的实现，也可以按合同约定的购买人应付价款的日期确定销售收入的实现；
　　 (二)建筑、安装、装配工程和提供劳务，持续时间超过一年的，可以按完工进度或者完成的工作量确定收入的实现；
　　 (三)为其他企业加工、制造大型机械设备、船舶等，持续时间超过一年的，可以按完工进度或者完成的工作量确定收入的实现。

六、《企业会计制度》第八十五条规定：销售商品的收入，应当在下列条件均能满足时予以确认：（一）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；（二）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制；（三）与交易相关的经济利益能够流入企业；（四）相关的收入和成本能够可靠地计量。第八十六条、销售商品的收入，应按企业与购货方签订的合同或协议金额或双方接受的金额确定。现金折扣在实际发生时作为当期费用；销售折让在实际发生时冲减当期收入。现金折扣，是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款，而向债务人提供的债务减让；销售折让，是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。