介绍一种课题化审计表
高级审计师 张政斌
内容提要：现行企业或事业单位会计报表的一维架构设计，割裂了会计要素之间的内在联系，不便于审计人员和其他报表使用者从会计报表的感性认识中，理性地根据科目间的内在联系获取更多的潜在有用会计信息，进而全面深入地了解企业或事业单位。对此，笔者采用二维坐标架构原理，设计出一种能在一张报表上反映会计要素之间相互作用的“会计要素课题化审计坐标架构考究表”，供分析时参考。
关键词：会计要素 坐标架构 审计 表格
一、会计要素课题化审计坐标架构考究表的提出
对企业或事业单位进行课题化审计，通俗地讲就是由审计人员在对企业或事业单位财务状况与经营绩效进行“把脉和问诊”的基础上确定课题，开展调研并提出对策的活动。其把脉对象是会计报表，问诊客体是会计要素，审计目的是“有病探因并施对症下药，无病早防并加理疗保健”，即透过财务报告直观表象的数据，探查数据背后的潜在本质，进而在为企业或事业单位持续发展“号脉”过程中，捕捉更多有用信息为增收节支“开方”。
审计实施过程中，如何利用会计要素内部及其之间的内在联系编制一种新的实用的审计工作底稿或报表，来全面反映企业或事业单位资金运动的来龙去脉，并从中获取更多信息；如何利用六大会计要素相互作用、相互影响的模型来揭示企业或事业单位经济活动的内在规律，并从中剖析潜在本质，已成为审计人员或其他报表使用者更好地了解、服务、投资企业或事业单位的迫切需要和关键一环。为此，笔者从审计视角，采用二维坐标架构，根据动态会计恒等式，尝试性地设计出一种能在一张表格上反映各会计要素自身及其它们之间内在联系的工具性多功能表格-----“会计要素课题化审计坐标架构考究表”，供分析者参考，不妥之处敬请指正。
二、会计要素课题化审计坐标架构考究表的设计思路
会计要素课题化审计坐标架构考究表的设计思路是，根据企业六大会计要素的内涵及其内在联系，将静态要素与动态要素分别搁置在“纵横坐标”上，进而应用现代二维架构的坐标模式来分析考究各要素自身和内部及其相互之间的作用机理、影响程度。该表多项目纵横十字交叉一一对应的二维架构，因其是借用数学上的坐标系分析而得名，以下简称“坐标架构考究表”。
㈠横向架构：坐标架构考究表的横向，运用“资产＝负债＋所有者权益”的平衡关系，着重反映企业财务状况的三大时点要素，分设资产项目构成及总额、负债项目构成及总额、所有者权益项目构成及总额和动态要素期末状况等栏目。前边三大栏目（第1列至第50列）揭示静态要素的构成和钩稽关系，如1列＋2…＋19列＝20列 ，20列＝40列＋50列 ；后边的栏目（第51列至53第列）总括揭示纵向上动态要素所有项目一定期间内的相互转化与结果状况，其中第51列侧重反映动态要素内部相关帐户记录业绩的对转情况，第52-53列侧重反映本期动态要素项目与上一期间的经营成果，具有比较利润表基础功用。
㈡纵向架构：坐标架构考究表的纵向，运用“收入＝费用＋利得”的平衡关系，着重反映企业经营成果的三大时期要素，分设收入项目构成及总额、费用项目构成及总额、利得项目构成及总额和静态要素期末状态等栏目。上边三大栏目（第1行至第50行）揭示动态要素的构成和钩稽关系，如1行＋2…＋19行＝20行 ，20行＝40行＋50行 ；下边栏目（第51行至第53行）总括揭示横向静态要素间于某一时点的相互转化与结果状态，其中第51行侧重反映静态要素内部相关帐户存量之间的对转情况，第52-53行侧重反映本期末静态要素各项目与本期初的存量状态，具有比较资产负债表基础功用。
㈢表格分析：坐标架构考究表纵向看，可以分析评价企业一定时期内财务状况变动及其因财务状况变动而引起的经营业绩形成过程；横向看，可以分析评价企业一定时期内经营业绩实现及其因经营业绩实现而促成的财务状况变动结果；纵横交叉看，纵横要素项目分割而成的任一对应交叉单元格，均能运用“资产＋收入―负债―费用＝所有者权益”会计恒等式和复式记账原理，均能清晰分析企业会计要素之间相互联系与影响。如：通过第1行与对应某一列或某二列的交叉单元格数据，可以分析一项收入的实现，引起了企业多少资产的增加，或多少负债的减少，或二者此增彼减兼而有之；再如通过第21行与对应某一列或某二列的交叉单元格数据，可以分析一项费用的发生，引起了企业多少负债的增加，或多少资产的减少，或二者此减彼增兼而有之；又通过第50行与某一列或某几列的对应交叉单元格数据，可以分析企业一定时期内获取的利得，引起所有者权益的变动程度。
三、会计要素课题化审计坐标架构考究表的编制方法与应用
㈠、坐标架构考究表的资料来源
通常，坐标架构考究表各项目均需填列静态要素存量的“期初值或期末值”和动态要素业绩的“本期值或上一期值”以及静态与动态要素各项目之间相互对应的坐标格内的互动值。根据会计期间不同，其编制期间分为月度、季度、年度，考虑到工作量和作用大小，实务中一般以年度编制，数据来源主要取材于本会计期间的总账、明细帐科目的核算记录，必要时追溯到具体会计分录，方法是选择性地针对会计核算的对应科目所记录数据进行分析、整理、归集、确认。
㈡ 编制方法
1.横纵向会计要素各项目之间交叉对应坐标格数据（第1—50行和列），根据纵向各个项目明细账科目与其对应横向有关项目明细账科目及其会计分录，在一定会计期间内的发生额记录分析汇总后填列。例：本期明细账科目中记录有产品销售收入500万元存入银行，则按实际发生额在收入与货币资金对应的坐标格（1行，1列）内填500。填列时要特别注意各科目的借贷方向，重点区别影响合计数的减少项目，以“负号”标示，如贷方现金50万元以“﹣50”填列。
2.横纵向各会计要素总额栏（第20、40、50行和列）数据，据各会计要素所包含项目的数据加总后填列。注意各项目正负数据运算，防止加项减掉或减项加上。
3.静态要素存量或动态要素业绩中的内部互转栏（第51行或列）数据，根据会计要素内部各项目明细账科目以及具体会计分录在一定时期相互转化的实际发生额分析汇总后填列。例：若本期明细账科目记录有经批准用盈余公积转增资本200万元，则按实际发生额在内部互转栏内找到与股本和盈余公积对应（51行，41列）和（51行，43列）的坐标格，分别填200和﹣200。
对于一个项目归集多个项目（如货币资金归集投资、筹资活动多个项目）之间互相转化情况，采用在表外“附注”项下分别明细列示各单个项目的一一对应内容与金额，而后再汇总填列归集事项的办法。又例：假如某企业本期内短期投资现金流出80万元，购建固定资产现金流出200万元，短期借款现金流入300万元，则货币资金项目在第51行对应的坐标格按各项目汇总净额20（－80－200＋300）填列，短期投资、固定资产、短期借款项目在第51行对应的坐标格分别按实际发生额80，200，300填列。
4.横向静态要素存量的“期初值或期末值”和纵向动态要素业绩的“本期值或上一期值”（第52-53行和列）数据，参照现行资产负债表和利润表的编制方法填列。注意，如果本期该表规定的各项目填报名称和内容口径与上期不一致时，则应对上期期末该表各项目的名称和数据按照本期规定进行调整，用调整后的数据填入本表“期初存量值或上一期业绩值（第53行或列）”各坐标格内。
㈢应用举例简要
经过对该表横向收入栏与纵向有关资产负债项目十字交叉对应坐标格内数据及其期末经营业绩或存量状况的分析性审核（以收入的真实性为例），如果发现：1.收入很多或增长幅度很大，往来也很大；2. 收入很多或增长幅度很大，而现金流入量却不匹配；3. 收入很多或增长幅度很大，而存货数额却没有相应下降的情况，就说明企业有虚构收入或进行关联交易操纵非经常性收益的重大嫌疑。对此，审计人员要高度警惕，采取询证往来单位，核对发票、发运凭证、出库单等记录的一致性，核对银行对帐单、存货永续盘存记录的完整性，监督盘点存货库存的准确性等等程序来印证收入的真实性，揭露舞弊并发表对策意见；其他报表使用者就要采取十分谨慎的态度决定未来经济决策，防止失误。
四、会计要素课题化审计坐标架构考究表示范格式
会计要素课题化审计坐标架构考究表
会计主体： 会计期间： 年度至 年度 计量单位：
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会（审）计 要 素
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反映财务状况的时点静态要素
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动态要素业绩
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资产构成
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资产总额
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负债构成
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负债总额
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所有者权益构成
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所有者权益总额
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内部互转
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本期间值
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上一期值
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货币资金
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应收帐款
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…
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短期借款
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应付帐款
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…
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股 本
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资本公积
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盈余公积
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…
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1
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2
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…
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20
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21
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22
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…
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40
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41
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42
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43
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…
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50
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51
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52
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53
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反映经营业绩的时期动态要素
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收入构成
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业务
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1
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补贴
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2
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…
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…
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收入总额
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20
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费用构成
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成本
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21
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税金
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22
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…
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费用总额
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40
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利得构成
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利润
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41
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其它
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42
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…
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净利得
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50
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静态要素存量
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内部互转
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51
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本期末值
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52
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本期初值
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53
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编制： 主审： 编制日期： 年 月 日
（注：预算单位课题化审计表同理，根据预算会计要素对此表作相应调整即可，它比企业表更简单一些。）