“野蛮者抗税、愚昧者偷税、糊涂者漏税、精明者进行税收筹划”的说法，令人们对税收筹划产生诸多遐想。税收筹划并不是一个新生事物，在西方国家己有很长的历史，不仅被政府认可，而且在会计主体中应用十分普遍，甚至已成为一种谋生的职业。但在我国税收筹划却似“小荷才露尖尖角”，还仅仅处于探索、研究和推行的阶段。尽管如此，人们对税收筹划的热情却一直在升温。 一、 税收筹划的内涵 一般认为，税收筹划有广义和狭义之分。广义的税收筹划，是指纳税人在不违背税法的前提下，运用一定的技巧和手段，对自己的生产经营活动进行科学、合理和周密的安排，以达到少缴缓缴税款目的的一种财务管理活动。这个定义强调：税收筹划的前提是不违背税法，税收筹划的目的是少缴或缓缴税款。它包括采用合法手段进行的节税筹划、采用非违法手段进行的避税筹划、采用经济手段、特别是价格手段进行的税负转嫁筹划。 狭义的税收筹划，是指纳税人在税法允许的范围内以适应政府税收政策导向为前提，采用税法所赋予的税收优惠或选择机会，对自身经营、投资和分配等财务活动进行科学、合理的事先规划与安排，以达到节税目的的一种财务管理活动。 税收筹划、避税和偷税的比较区别分析 行为 项目 税收筹划 避 税 偷 税 法律角度 合法 非违法 违法 立法本意 符合 不符合 违背 税收政策 符合 有悖 违反 道德伦理 光明正大 有悖道德 违背道德 操作特点 综合性，精心研究选择 利用税法漏洞，钻税法空子 违反税法规定，弄虚作假 人员素质 懂经济、法律，税收道德素质高 不顾大节，铤而走险道德素质较低 损公肥私，不择手段道德素质极低 经济影响 激励促进社会生产力发展 影响以至于破坏市场规则 违背公平竞争原则，破坏市场经济秩序 最终目的 获得税收利益 获得税收利益 获得税收利益 二、税收筹划的特征： 1、合法性，是指税收筹划必须在法律允许的范围内进行。 2、超前性，在纳税前，甚至经营行为前就事先规划、设计和安排。 3、综合性，它是指税收筹划应着眼于纳税人税后收益的长期稳定增长，而不仅着眼于个别税种税负的高低。 4、目的性，企业进行税收筹划是为获得最大税收利益。另外税收筹划的专业化趋势十分明显。 三、 税收筹划的必要性 首先，企业税收筹划有利于提高企业的竞争能力。其次，企业的发展需要加深对税收筹划的认识，把其放到一定的地位。因为税收筹划一是有利于减少企业自身的“偷、欠、骗、抗”税等税收违法行为的发生，强化纳税意识，诚信纳税。 二是，有利于企业制定正确的财务决策。 三是有助于提高企业自身的经营管理水平，尤其是财务和会计的管理水平，企业要进行税收筹划，就必须熟记会计法、会计准则、会计制度以及现行税法。再次，政府即征税方的角度分析，则更有必要去发展税收筹划理论。一是，税收筹划能最大限度地发挥税收的经济杠杆作用，体现了国家的产业政策；二是，有利于政府完善税法，改进税收政策；三是企业税收筹划有利于纳税人涵养税源。 四、 税收筹划要遵循的几项原则 税收筹划虽然对征纳双方都有好处,但若使用失当,却有可能引出许多不必要的麻烦,问题严重时还可能给征纳双方带来经济负效应。企业一定要保持清醒的头脑,在开展税收筹划时，不能盲目跟从。因此，税收筹划在实践中应当遵循如下几个基本原则： 第一、合法性原则 进行税收筹划，应该以现行税法及相关法律、国际 惯例等为法律依据，要在熟知税法规定的前提下，利用税制构成要素中的税负弹性进行税收筹划，选择最优的纳税方案。税收筹划的最基本原则或基本特征是符合税法或者不违反税法，这也是税收筹划区别与偷、欠、抗、骗税的关键。 第二，合理性原则 税收筹划要符合包括税收政策在内的各项国家政策精神，构建筹划的事实要合情合理，更要根据企业实际情况，所设计的方案一定要因时因地而宜，不能一概照搬照套。 第三，事前筹划原则 要开展税收筹划，纳税人就必须在经济业务发生之前，准确把握从事的这项业务都有哪些业务过程和业务环节？涉及我国现行的哪些税种？有哪些税收优惠？所涉及的税收法律、法规中存在着哪些可以利用的立法空间？掌握以上情况后，纳税人便可以利用税收优惠政策达到节税目的，也可以利用税收立法空间达到节税目的。所以纳税人的筹划行为需要具备超前意识。如果某项业务已经发生，相应的纳税结果也就产生了，税收的筹划也失去了其作用。 第四，成本效益原则 任何一项筹划方案都有其两面性，某一项筹划方案的实施，纳税人在取得部分税收利益的同时，必然会为该方案的实施付出额外的费用，以及因选择该筹划方案而放弃其他方案所损失的相应机会收益。当新发生的费用或损失小于取得的利益时，该项筹划方案才是合理的，当费用或损失大于取得的利益时，该筹划方案就是失败的方案。一项成功的税收筹划必然是多种税收方案的优化选择，我们不能认为税负最轻的方案就是最优的税收筹划方案，一味追求税收负担的降低，往往会导致企业总体利益的下降。可见，税收筹划和其他财务管理决策一样，必须遵循成本效益原则，只有当筹划方案的所得大于支出时，该项税收筹划才是成功的筹划。 第五，风险防范原则 首先是要防范未能依法纳税的风险。虽说企业日常的纳税核算是按照有关规定去操作，但是由于对相关税收政策精神缺乏准确的把握，容易造成事实上的偷逃税款而受到税务处罚。其次是不能充分把握税收政策的整体性，企业在系统性的税收筹划过程中极易形成税收筹划风险。比如有关企业改制、兼并、分设的税收筹划涉及多种税收优惠，如果不能系统地理解运用，很容易发生筹划失败的风险。另外税收筹划之所以有风险，还与国家政策、经济环境及企业自身活动的不断变化有关。为此企业必须随时做出相应的调整，采取措施分散风险，争取尽可能大的税收收益。 五、 税收筹划的方法： 完整的税收筹划贯穿于企业生产经营的各个环节，包括企业的设立选址、筹资、投资及企业的运营、合并、分立、重组等环节。我国已加入世界贸易组织，企业所处的经营环境迅速发生变化，很多企业都面临经营战略调整问题．在经营战略调整中，充分利用税收优惠政策，综合运用节税技术如免税手术、减税技术，税率差异技术、分劈技术、延期纳税等技术，开展税收筹划，为企业节省资金，带来较好的经营效益。以下从几个方面来论述税收筹划的方法： （一）、企业设立的税收筹划从企业组织形式、从属机构、注册地点等方面的税收筹划。企业组织的形式、从属机构和注册地点的不同所享受的税收优惠政策也是不同的。 首先，从企业设立的组织形式来看。按照财产组织形式和法律责任权限，国际上通常把企业分成三类：独资企业、合伙企业和公司企业。由于我国税法规定对于独资企业和合伙企业，征收个人所得税，而不征收企业所得税，对于公司企业，既要征收企业所得税又要征收个人所得税，个人独资企业、合伙企业、公司企业的选择，会直接影响企业的税负水平。因此，对于不同性质的企业，国家从政治、经济角度考虑，它们享受的优惠政策也是不一样的，这给企业设立性质的税收筹划提供了一定空间。 例：假设某企业2003年应该纳税额为8万元，试比较其为不同性质企业时其税负轻重。 第一种情况：假设其为有限责任公司，股东有3人，且税后利润全部分配，则： 应纳企业所得税＝8×27％＝2.16万元 可分配利润＝8－2.16＝5.84万元 3个股东总计缴纳个人所得税＝5.84×20％＝1.168万元 应纳所得税额＝2.16＋1.168＝3.328万元 税收负担率＝3.328÷8＝41.6％ 第二种情况：假设该公司为个人独资企业，则： 应纳个人所得税＝8×35％－0.675＝2.13万元 税收负担率＝2.13÷8＝26.6％ 第三种情况：假设该公司为合伙企业，合伙人3人，则： 共计应纳税个人所得税＝（8÷3×20％－0.125）×3＝1.23万元 税收负担率＝1.23÷8＝15.4％ 其次，就企业设立的从属机构来看。企业的从属机构主要包括子公司、分公司和办事处。这三种形式的从属机构在设立手续、核算、纳税形式以及税收优惠等方面是不同的。子公司虽是独立法人，设立手续复杂，独立核算和缴纳所得税等，但可以享受当地的税收优惠政策；而分公司和办事处则设立手续简单，不独立核算，也不独立缴纳所得税，由总公司汇总缴税，税负较轻，但不享受税收优惠政策。因此，在进行税收筹划时，应该根据具体情况分析，选择促使企业获得最大利益、税负较轻的方案实施。 再次，从企业注册地点来看。在税收政策上，经济特区、经济技术开发区、高新技术产业开发区、沿海经济开放区、“老、少、边、穷”地区和保税区比其他非开发区享有更多的优惠。就税率来讲，一般地区是18％、27％，而特定地区是15％、18％、24％；现在的西部开发地区，国家和当地给了更多的包括税收在内的优惠政策；另外，国际上还有“避税港”等，它们都是企业税收筹划考虑的重点对象。 另外，根据税收优惠政策，合理筹划获利年度，以减轻税负，这也是一种重要的税收筹划的方法。 2、企业重组的税收筹划 企业在其发展壮大的过程中，为充分利用自己的品牌、技术等优势，往往需要整合外部资源，进行合并活动以加速发展。而企业内部的专业化分工发展到一定程度以后，出于提高企业经营效率及其他目的，也会进行分立活动。这都给企业带来了税收筹划的空间： （1）企业分立的税收筹划：分立是指企业因发挥专业化和职能化优势，扩大整体利益，依法分为两个或两个以上企业的合法行为。包括两种：一是企业以部分财产和业务增设一个新企业，原企业续存；二是一分为二，原企业注销。就目前税法而言，企业分立从某种程度来讲，完全可以在实现企业最大利益的条件下减轻税负。就拿所得税来说，一般税率为33％，而年应税所得额在3万以下减按18％征税，年应税所得额在3万至10万减按27％征税。因此，企业可根据其所得利润，事先筹划，合法分立，以减轻税负。再比如如上所述的增值税，当某行业毛利率在25．529％以上、一般纳税人税负比小规模纳税人税负重，一般纳税人可在不影响企业生产和经营的条件下，事先筹划合理分立，以减轻税收负担，实现企业利益最大化。 [举例]、假定某物资批发企业，年应纳增值税销售额为300万元，会计核算制度也比较健全，符合作为一般纳税人的条件，适用17％增值税税率，但该企业准予从销项税额中抵扣的进项税额较少，只占销项税额的10％。 按增值率判别法，增值率＝90％＞35．3％。故作为一般纳税人的税负远大于小规模纳税人。 我们通过节税筹划，将该企业分设为两个批发企业，各自作为独立核算单位，那么，一分为二的两个单位年应税销售额分别为160万元和140万元，符合小规模纳税人的条件，适用6％的征收率，在这种情况下，小规模纳税人只要总共缴纳增值税18万元(300×6％＝180万元)， 而一般纳税人缴纳增值税为300×17％一300×17％×10％＝49．5万元。 通过筹划后可节税27．9万元。 （2），企业合并的税收筹划：合并是指企业因某种合法原因将两个或两个以上的企业合并成一个企业的经济行为。包括新设合并和吸收合并两种，它与分立是相对的，企业分立和合并都是为了其整体利益最大化。比如盈亏相抵的筹划，获利能力高的企业可通过兼并亏损企业来盘活其资产，以增大自身竞争优势和能力，同时还可冲减利润，少缴税款。 3、投资法和筹资法 企业在生产经营活动中为了满足对资金的需要，对不同的投资方案税收结果有很大的不同，就为企业在筹资和投资决策中利用税收筹划提供了很大空间。 [案例]：某生产企业在设备购置前一年累计亏损3000万元，主要原因是企业生产设备落后，产品技术含量低，产品销售不出去。为改变这种状况，该企业自筹资金2000万元。经过市场调查和测算， 提出两个方案：一个是用于企业内部技术改造，一个是对外投资新办高新技术企业．使企业早日扭亏为盈。假如两个方案五年内销售收入、应缴流转税及附加税、各项费用、税前利润基本一致，我们对这两个方案应缴企业所得税税额和税后利润进行比较。 方案一：企业自筹资金2000万元，其中1200万元用于购买国内固定资产设备，全部用于企业内部设备改造，提高新产品技术含量，计划当年改造，当年投产，当年见效。投产后前三年新增利润3000万元，全部用于弥补以前年度亏损，第四年新增利润800万元，按国家有关税法规定，企业固定资产设备投资额的40％可以从企业技改项目设备购置当年比前一年新增的企业所得税中抵免。该项目可抵免企业的所得税480万元。因第四年应缴264万元的企业所得税。全部用于抵免设备投资款，企业实际净利润仍为800万元。第五年新增利润700万元，应缴所得税231万元，其中216万元仍用抵免设备投资款，缴纳企业所得税15万元，企业实际利润为685万元。在这五年中该项目累计实现新增利润4500万元＝(3000＋800＋700)万元，除3000万元用于弥补亏损外，实际缴纳所得税只有15万元，留给企业净利润1485万元。 方案二：企业自筹资金2000万元，在国家批准的高新技术产业开发区内投资新办高新技术产业。按企业所得税若干优惠政策规定，高新技术产业自投产年度起免征所得税两年，并减按15％税率征收企业所得税。按照《财政部、国家税务总局关于企业收取和交纳的各种价内外基金(资金、附加)和收费征免企业所得税等几个政策问题的通知》(财税字【l997】22号)的规定，该项目前两年所获得的利润1750万元，分回后可全部用于弥补亏损。第三年实现税前利润1250万元，按规定缴纳187．5万元所得税，剩余的1062．5万元用于弥补亏损。第四年实现税前利润800万元，按规定缴纳120万元所得税，187．5万元用于弥补亏损，留结企业净利润492．5万元。第五年实现税前利润700万元．按规定缴纳1．5万元所得税，留给企业纯利润595万元。在这五年中，方案：项目累计实现税前利润4500万元，与方案一相同，除3000万元用于弥补亏损外，还应缴纳企业所得税412．5万元，留给企业净利润1087．5万元。 通过比较可见，两个方案均享受国家不同的所得税优惠政策，但是在企业亏损3000万元的前提下， 方案一的项目在前三年可用全部税前利润弥补亏损，方案二的项目则从第三年开始要用税后利润采弥补亏损；方案一的项目可享受所得税抵免设备投资款480万元，五年内累计缴纳所得税只有15万元，方案二项目只享受两年免征企业所得税优惠，从第三年起到第五年累计缴纳所得税412．5万元。两个项目所得税相差397．5万元。方案一项目增加了税后净利润．这给企业今后发展提供了更多的留存资金。 通过这个成功的范例，我们可以总结出，纳税人要想利用投资结构的变化来进行科学合理的税收筹划，并从中获益，必须把握以下几点： 首先，纳税人和企业专业筹划人士，必须认真学习和研究有关的税收法律法规，了解和掌握当今的税收政策，熟知各项税收优惠条款。其次，只有精通税法和财务管理知识，才能成为一个高明的理财专家。本案例中，企业决策层利用三项税收优惠政策：一是企业进行技术改造项目，所需国产设备投资额的40％可从设备购置当年比前一年新增的企业所得税中抵免的优惠；二是企业所得税法规定，纳税人发生年度亏损时，可以用下一纳税年度的应纳税所得额，税前弥补亏损；下一纳税年度的所得不足弥补的，可以逐年延续弥补，但是延续弥补期最长不得超过五年；三是企业创办高新技术企业，待享受免征所得税两年，并且税率减按15％的优惠政策。 4、价格转让税收筹划方法 转让定价法是国内税收筹划的基本方法之一。转让定价是指在经济活动中，有经济联系的企业各方为均摊利润或转移利润而在产品交换或买卖过程中、不依照市场买卖规则和市场价格进行交易，而是根据他们之间的共同利益或最大限度地维护他们之间的收入而进行的产品或非产品转让。 税法规定，税务部门有权对企业间的转让定价进行调整，因此进行税收筹划时必须在税法规定的限度以内，不得突破红线，否则容易构成偷税、逃税。具体措施是：关联企业之间的原材料、产品或劳务等采用“高进低出”或“低进高出”等办法，将收入转移到低税负区，把费用转移到高税负区，以达到降低整体税负的目的，特别是无形资产和内部贷款。无形资产一般没有市场参考标准，它的价格转让比货物和劳务更自由和灵活，总公司对下属公司的内部贷款也是一项很好的价格转让措施，在许可限度内，对高税区实行高利率贷款，对低税区实行低利率贷款，以转让利润来减轻税负。一般来说，商品经营者在从事激烈竞争的经济活动中，不可能仅考虑其所实现的避税金额的多寡，而且必须，甚至主要考虑它的竞争优势。当经营者进行税收筹划增加的利润比所承担的市场风险要小时，纳税人就会放弃税收筹划。 例：某卷烟厂生产卷烟，市场售价每标准箱为7250元(不含增值税)，即每标准条市场售价为30元(不含增值税)，该厂以每标准箱5000元(不含增值税)的价格，即每标准条20元(不含增值税)的价格销售给其独立核算的销售部门100箱。因为消费税采取从量定额和从价定率的复合计征方法，其应纳税额＝销售数量×定额税率＋销售额×比例税率，则 ：卷烟厂转移定价前： 应纳消费税税额＝l 00×150＋7250×100×30％＝232500(元) 卷烟厂转移定价后： 应纳消费税税额＝100×150＋5000×100×30％＝165000(元) 转移定价前后的差异如下： 232500－165000＝67500(元) 转移定价使卷烟厂减少消费税67500元。 5、成本法税收筹划筹划方法 运用成本法是指通过对成本各项内容的计算、组合，使其达到一个最佳成本值，这个最佳成本值可以实现最大限度地抵消利润，扩大成本，实现少纳税或不纳税。用成本方法进行税收筹划决非是指任意夸大成本、乱摊成本，而是指依照政府所允许的成本计算程序、核算方法等要求进行企业的内部核算活动。一般来说，政府对企业内部核算所做的各项规定均是具有普遍指导意义的规则、原则，这些规则和原则是制约和约束企业成本核算、费用分摊、利润计算等经营活动的基本框架。然而还是注于这种指导原则和框架具有的普遍适用性，造成了企业经营活动有可能在这些框架和各项规则中自由活动。 例： 某施工企业为建设单位建造一座房屋，总承包价为900万元。工程所需原材料由建设单位来购买，价款为600万元。则施工企业应纳营业税＝(900＋600)×3％＝45(万元)。 为了节税，施工企业可以不让建设单位购买建筑材料，而是利用自己在建材市场上的优势(熟悉建材市场，能以低价买到质优的材料)，以450万元的价格买到所需建材。 这样，施工企业应纳营业税＝(900＋450)×3％＝40．5(万元),减少营业税4．5万元。同时，也可以减少城市维护建设税和数育费附加。 又如企业可先选择有利的存货计价方式增加成本费用，减少当期利润，以降低税负。 6、费用分摊税收筹划方法 企业发生各项间接费用的分摊方法主要有平均摊销法和实际摊销法等。最常用的是平均摊销法，它是将一定时期内的全部间接费用进行平均摊销。从而平均当期利润，最大限度地抵消利润，减少应税所得额，降低税负。特别是年度各期盈亏悬殊很大，或年度利润在数百万的企业。前者可相互抵消盈利，减少应税所得额，以降低税负；后者则可在合法的前提下，将费用提前摊销，将利润向后递延到年终，推迟缴税时间，实现“无息贷款”。但必须提醒大家：这样做的前提条件是符合财务会计制度和税收法规 7、企业购货税收筹划方法 企业购货的税收筹划主要表现为一般纳税人筹划。具体主要包括：进项税额确认、购货对象和购货运费等方面。(1)众所周知，一般纳税人可依据合法专用发票抵扣税款。就目前来讲，只要通过“票面比对”即可抵扣税款，故企业可合法地早取得发票，并早到税务机关进行认证。即可早抵扣税款；(2)增值税税率(包括征收率)为17％、13％、6％、4％和0％，且普通发票(运费发票、收购凭证除外)不得抵扣税款，因此，企业进货必须综合考虑税负、时间价值和是否可以抵扣等诸多因素，以降低企业成本；(3)现行税法规定，合法的运费发票可按7％抵扣增值税款，且定额发票、邮寄费、装却费和保险费等不得抵扣。为此，企业可以这样筹划：一是尽量建立自己的运输队伍，降低运费以提高购价。货物的抵扣率为17％，而运费的抵扣率为7％，相差10％，税负不言而喻；二是进销差价运费化，即合理地将进销差价转化为运费。同样，销项税率为17％，运费发票抵扣率为7%，运输业营业税率为5％。如果将进销差价合理地转化为运费，则企业可大大减轻税负。例如，若合理地将100万转化为运费，则不但17万(100万×17％)可不缴，而且还可抵掉7万(100万×7％)，只需交纳3万营业税(100万×3％)，两方一合算，企业可得利益：17十7-3＝21(万)，其中道理自不必言；三是一定要向运输方索取合法的运费发票，以便依法进行抵扣。 综上所述，企业在进行税务筹划时，不应抛开企业的经营风险、经营规模、管理模式及筹资金额等因素单纯的讨论税收负担的大小，而应综合各方面的因素，加以权衡，进而决定所投资的企业组织形式。企业只要在实践中将这些筹划方法熟练掌握，巧妙运用的确能为企业带来现实和预期的收益，减少税收费用支出，在合法的前提下体现好企业税收负担最小化的目标。 随着中国加入WTO以后税制改革以及税收政策日趋透明化，规范化以及企业组织形式，运行机制和产权制度的革新，税收筹划的具体方法更为多样。但无论采取何种方法，最重要的一点是在税务顾问的帮助下，熟悉并掌握国家税收优惠和相关条款，必须切合企业经营的实际情况和需要加以综合应用，并在实践中不断探索。